Vergi, devletin kamu hizmetlerini finanse etmek için vatandaşlardan aldığı bir gelir kaynağıdır. Vergi yoluyla elde edilen bu gelir, sağlık hizmetleri, eğitim, güvenlik, altyapı gibi kamu hizmetlerinin finansmanı için kullanılır. Bu nedenle, vergi ödemesi, vatandaşların toplumun genel yararına katkı sağlaması açısından önemlidir. Ancak vergi ödemesi, bireysel hak ve özgürlüklerle de bağlantılıdır. Vergi yükümlülükleri, vergi mükelleflerinin mali durumunu etkileyebilir ve bazen haksız bir şekilde ağır bir yük getirebilir. Ayrıca, vergi sistemi ve vergi politikaları, vergi mükelleflerinin sosyal ve ekonomik haklarına etki edebilir. Örneğin, düşük gelirli bireylerin ağır bir vergi yükü altında ezilmesi, adaletsiz bir vergi sistemi olduğu düşünülür. Aynı zamanda, yüksek gelirli bireylerin düşük bir vergi oranı ödemesi de, vergi sisteminin eşitliği ilkesine aykırı olabilir. Çalışmamızda da verginin temel hak ve hürriyetlere etksini değerlendirdik.
The tax is a source of income that the state receives from citizens to finance public services. This income obtained through taxes is used for the financing of public services such as health services, education, security, infrastructure. Therefore, paying taxes is important for citizens to contribute to the overall benefit of society. However, paying taxes is also linked to individual rights and freedoms. Tax liabilities can affect the financial situation of taxpayers and sometimes unfairly impose a heavy burden. In addition, the tax system and tax policies may affect the social and economic rights of taxpayers. For example, crushing low-income individuals under a heavy tax burden is considered to be an unfair tax system. At the same time, the fact that high-income individuals pay a low tax rate may also contradict the principle of equality of the tax system. In our study, we also evaluated the impact of tax on fundamental rights and freedoms.
Vergi, aynı zamanda toplumsal eşitlik, adalet ve insan hakları gibi temel ilkelerle de ilişkilidir. Vergi politikaları, bu ilkeleri yansıtacak şekilde tasarlanmalıdır. Vergi sistemi, toplumsal eşitsizlikleri azaltmak ve toplumun refahını artırmak için kullanılabilir. Vergiler, devletlerin kamu hizmetlerini finanse etmek için kullandığı temel bir kaynaktır. Bu hizmetler, sağlık, eğitim, güvenlik, altyapı gibi kamu hizmetleri olabilir. Dolayısıyla, vergi ödemesi, vatandaşların toplumun genel yararına katkı sağlaması açısından önemlidir. Ancak vergi yükümlülükleri bireysel hak ve özgürlüklerle de bağlantılıdır. Örneğin, yüksek vergi oranları, düşük gelirli bireyler için adaletsiz bir yük getirebilir.
Bu, vergi sisteminin eşitlik ve adalete uygun olarak tasarlanmamasından kaynaklanabilir. Bu nedenle, vergi politikaları, sosyal adalet, toplumsal eşitlik ve insan hakları ilkeleri göz önünde bulundurularak tasarlanmalıdır. Vergilerin temel hak ve özgürlükleri nasıl etkilediği örneklerle daha iyi anlaşılabilir. Örneğin, vergi politikaları, vergi mükelleflerinin mal varlığına müdahale edebilir ve kişisel mülkiyet haklarını sınırlayabilir. Bu nedenle, vergi politikalarının, bireysel mülkiyet haklarına saygı göstermesi gerekmektedir. Ayrıca, vergi politikaları, insan haklarına da etki edebilir. Vergi yükümlülüklerinin adaletsiz bir şekilde uygulanması, yoksulluk ve sosyal dışlanmaya neden olabilir. Bu nedenle, vergi politikaları, toplumsal adalet ve insan hakları ilkeleri ile uyumlu olacak şekilde tasarlanmalıdır.
Vergiler, devletlerin kamu hizmetlerini finanse etmek için kullandığı temel bir kaynak olsa da, bireysel hak ve özgürlükleri de etkiler. Vergi politikaları, sosyal adalet, toplumsal eşitlik ve insan hakları ilkeleri ile uyumlu olacak şekilde tasarlanmalıdır. Bu, bireysel hak ve özgürlüklerin korunması ve toplumun genel yararına katkı sağlanması açısından önemlidir. Sonuç olarak, vergi ödemesi vatandaşların toplumun genel yararına katkı sağlaması açısından önemlidir. Ancak vergi yükümlülükleri, bireysel hak ve özgürlüklerle de bağlantılıdır ve vergi politikaları, toplumsal eşitlik ve insan hakları gibi temel ilkelerle uyumlu olmalıdır.
I. 1982 ANAYASASINDA VERGİLENDİRMEYE İLİŞKİN TEMEL HAK VE ÖZGÜRLÜKLERİN TÜRK VERGİ MEVZUATI BAKIMINDAN İNCELENMESİ
1. 1982 Anayasasının Genel Nitelikleriyle Temel Hak ve Ödevlerin İlişkisi
Vergi konusuna yönelik temel esaslar Anayasada düzenlenmiştir. Vergiye ilişkin temel hak ve hürriyetlere ilişkin düzenlemeler arasında sıkı ilişki bulunmaktadır. Kişilerin harcanabilir gelirlerinin azatılması sebebiyle özellikle de harcama yapılarak elde edilmiş mülkiyet, eğitim, seyahat, sağlık gibi harcalamalar kapsamında yaşama geçirilmesi bakımından vergilerin önemi ve ayrıdır. Kimi hallerde devletin vergilendirme yetkisinin kullanıldığı sırada kişilerin farklı temel hak ve özgürlüklerinin alanına girer ve bu alanlarda sınırlamalar gerçekleştirebilir ve bazı müdahalelerde bulunması mümkündür. Bu sebeple vergilendirmenin yasalar ile yapılması ve özgürlüklerin garantisi olarak da kanuniliğine ilişkin Anayasa md. 73’te yer almaktadır[1].
Vergi sadece kanunla konulması, yürütmenin uygulanmasının kanunlara bağlı kılınması ve devlet karşısında güçsüz olan kişilere ilişkin hukuki güvencenin oluşmasını sağlar. Fakat yine de kanunlar ile temel hak ve özgürlüklerin sınırlandırılması imkanı bulunur. Bu bakımdan temel hak ve hürriyetlerin vazgeçilemez ve devredilemez olması ve doğuştan sahip olunması bakımından olumsuz siyasi çekişmelerden uzaklaştırılarak çoğunluğun ulaşamayacağı yere yerleştirilmesi ve hukuk ilkesi şeklinde mahkemelerin uygulamasına bırakılması gerekir. Bir kimsenin mülkiyet hakkı, yaşam hakkı gibi temel hakların oylaması terk edimesi ve seçim sonuçlarına bağlı tutulması mümkün değildir. Bu bağlamda temel hak ve özgürlükler parlamenter demokrasilerde bile siyasallaştırılmaması gerekir[2].
1982 Anayassası ilk hükümlere bakıldığında her Türk vatandaşının Anayasada yer alan temel hak ve hürriyetlerin eşitlik ve sosyal adalet gereklerine göre yararlanarak hukuk düzeni içinde onurlu şekilde yaşam hakını sürdürmesi gerektiği ifade edilir. Bu bağlamda devlete görev yükleyen kurallara bakıldığında ise temel ilkelerin program ve kurallar da dahil olmak üzere iki başlıkta düzenlendiği söylenebilir. Temel ilke olarak yapılan düzenlemelerin sosyal adalet, sosyal devlet ve eşitlik ilkeleri olduğu söylenebilir. Bu bağlamda Anayasa md. 2 ve 5’te yer verilen düzenlemeler uyarınca adalet anlayışı içinde insan haklarna saygılı bir devlet tanımı yapılırken madde 5’te yer verilen düzenlemeye bakıldığında ise devletin temel amaç ve görevlerinin kişinin temel hak ve hürriyetlerinin sosyal hukuk devleti ve adalet ilkeleri ile bağdaşmayacak biçimde sınırlayan engellerin kaldırılması için çalışılması şeklinde açıklandığı görülür[3].
Hukuk devleti anlayışıyla birlikte sosyal devlet anlayışının arasındaki önemli ayrım da eşitlik ilkesine ilşikindir. Hukuk devletindeki eşitlik yalnızca kanun önündeki eşitliği ifade etmesine karşın sosyal devlet anlayışındaki eşitlik ise sosyal koşul ve durumlar nedeniyle toplumsal eşitsizliklerin dikkate alındığı ve devlet tarafından korunan ve toplumsal eşitsizliklerin azaltılmaya çalşıldığı anlayışını yansıtır. Hukuk ve ahlak alanlarındaki eşitlik ise çoğu zaman eşitlere eşit ya da benzer durumlara benzer işlemin ypaılması şeklinde düşünülür. Bu anlayış uyarınca eşitlik ilkesine bakıldığında herkese tamamen aynı şekilde davranılması ve işlem ayınılığının gerektirmediği, ilişkili ya da uygun farkların varlığı durumunda eşitsiz veya farklı işlev ile bağdaşmakta ve eşitsiz ya da farklı işleme izin verilmesini ifade eder[4].
Temel hak ve hürriyetler terimi ise kamu hürriyetleri karşılığında kullanılan bir ifadedir. Bu bağlamda temel hak ve hürriyetlerin, insan haklarının pozitif hukuk tarafından tanınan ve düzenlenen bölümü olduğu görülmektedir. Temel hakların pozitif hukukça güvence altına alınmış yasama ve yürütme organlarının tasarrufuyla kolay bir şekilde kaldırılmayan haklar şeklinde tanımlanması mümkündür. Bu bağlamda 1982 Anayasası md. 12’ye bakıldığında ise temel hak ve özgürlüklere ilişkin düzenlemede pozitif ve negatif görevler yüklenmiştir. Aynı şekilde kişilere de ödevler yüklenmiştir. Devletin bu görevleri gerçekleştirirken yerine getirdiği Anayasasal temel ilkeleri bulunan sosyal hukuk devleti ve sosyal adalet devleti ve eşitlik ilkeleri uyarınca aykırı hareket edilmesi söz konusu olmayacaktır[5].
Devletin kendine yüklenen pozitif görevlerin yerine getirilmesi için başkaca kanun çıkarılarak aynı zamanda da mali kaynaklar kullanılması gerektecektir. Buradaki esas sorun da devlete yüklenen pozitif görevlerin yerine getirilmemesi halinde kişilerin sahip oldukları hakların yerine getirilmesine yönelik talep hakkının bulunmamasıdır. Bu bakımdan devletin hakkın kullanılmasına ilişkin kanun çıkarmaması halinde hem kişilerin talep hakkı meydana gelmez hem de devletin bu konuya ilişkin zorlama imkanı bulunmamaktadır[6].
Temel hak ve hürriyetlerin mahiyetine bakıldığında devletin bazı alanlarda kişilerin dünyasına girmediği ve girmemesi gerekli alanlar söz konusudur. Anayasada genelde üç grupta ifade edilen temel hak ve hürriyetlerle hukuk sistemimizde kişilerin hürriyetinin garanti altına alındığı söylenebilir. Anayasamızda ise kişi hakları ve ödevlerien ilşikin düzenlenen haklardan ilki olumsuz statü haklarıdır. Bir kimsenin dokunulmazlığı, özel yaşamın gizliliğinin korunması, konut dokunulmazlığı gibi haklar yer almaktadır. İkinci grup haklar denilen haklar ise olumlu statü hakları olarak değerlendirilmektedir. Bunlar eğitim ve öğrenim hakkı, mülkiyet hakkının toplum yararına korunması, çalışma hakkı, sağlık hakkı gibi haklardır. Üçüncü olarak da siyasi haklar olarak değerlendirilen haklar ise siyasi haklar ve siyasi ödevlere ilişkindir[7].
Devlete pozitif görev yükleyen düzenlemelere bakıldığında ise pozitif statü haklarının kişilere devletten olumlu davranışlar ve yardım isteme imkanı sağlayan haklardır. Bu tür hakların Anayasanın ikinci kısmında üçüncü bölümde yer verilmiştir. Pozitif statü haklarının bir kimseye devletten bir şey isteme hakkını vermesi nedeniyle isteme hakları da denir. Söz konusu hakların çoğunluğunun ekonomik ve sosyal alana ilişkin olması nedneiyle Anayasada bu hakları düzenleyen bölümün başlığı ekonomik ve sosyal haklar ve ödevler olması ve bu hakların sosyal devlet anlayışının sonuçları olması nedeniyle sosyal haklar olarak da değerlendirilmesi mümkündür[8].
Devlete pozitif görevler yükleyen düzenlemelerin devletin kendisine yüklenen görevlerin yasal düzenlemelerin yapılmaması ve eksik yasal düzenlemenin yapılması ya da Anayasaya aykırı yasal düzenlemelerin yapılması bakımından değerlendirme yapılabilir. Devletin pozitif görevine bakıldığında yasal düzenleme yapılmayacak yerine getirmediği bir halde kişilerin talep hakkı söz konusu olmaz. Çünkü devletin kendisine yüklediği görevlerin hepsinin gerçekleştirlmesine zorlanması nedeniyle yapılan öncelik sıralaması bakımından plan kapsamında neticelendirilmeye çalışılır. Kanun kouyucunun anayasadan kaynaklı görevlerin yerine getirilmesi için yapılan yasal düzenlemelerde görevi tam olarak gerçekleşmese de bu halde eksik yasal düzenlemelerden söz edilir. Eksik düzenlemelerde ise temel hakkın öznesi açısından eksik düzenleme söz konusu olur[9].
Kanun koyucunun anayasadan kaynaklı görevin gerçekleştirilmesi için yasal düzenlemeler yapmış ancak görevi tam anlamıyla gerçekleştirmemesi nedeniyle yasal düzenlemelerden söz edilir. Eksik düzenlemenin iki boyutunun olduğu söylenebilir. Bunlardan ilki anayasal hakın konusunun tam anlamıyla gerçekleştirilememz ve ikinci olarak da temel hakkın öznesi açısından eksik düzenlemenin olmasıdır. Yasal düzenlemenin Anayasaya aykırı olması durumunda mevcut düzenlemenin Anayasaya aykırılığı iddiası ile Anayasa Mahkemesine taşınmasında, mahkemenin yasayı Anayasaya aykırılık sebebiyle iptal etmesi gerekir. Örnek vermek gerekirse, ilk öğretimin ücretli hale getirilmiş olması, Anayasadaki düzenlemeye aykırı olacağından dolayı devletin bu şekilde düzenleme yapmak istediği durumda bu konunun Anayasaya aykırı olduğu gerekçesi ile Anayasa Mahkemesine taşınması mümkün olabilecektir[10].
Devlete negatif göre yüklenen düzenlemelere bakıldığında ise kişilerin devlet tarafından aşılmasının mümkün olmadığı özel alanının sınırlarını belirleyen hak ve hürriyetleri ifade eder. Örnek vermek gerekirse, kişinin güvenlik hakkı, konut dokunulmazlığı, düşünce hürriyeti negatif statü hakkı niteliği taşır. Bu hakların devlete negatif tutum göstermesi ylanızca karışmama ödevi yüklemektedir. Bu hakların bir kimsenin devlet ve topluma kaşrı koruyan haklar olması nedeniyle bu hakların koruyucu haklar olarak isimlendirilmesi de mümkündür. Kanunla sınırlandırılmasının mümkün olmadığı bu hakların devlet tarafından sınırlandırılması halinde anayasaya aykırılık iddiasıyla Anayasa mahkemesi önüne gelindiği zaman mahkemenin kuvvetle muhtemel temel hak ve özgürlüklerin sınırlandığı yasal düzenlemelerin iptal edilmesine ilişkin terreddüt olmayacaktır[11].
Devlete negatif görevler yükleyen anayasa kuralları uyarınca devletin edimi bulunmaz. Devlete negatif görevler yükleyen düzenlemelerin niteliğine bakıldığında Anayasada genel kural, dokunulmaz olarak ifade edilmesi nedeniyle bu hak veya özgürlüğün sınırlandırılmasına yönelik ilkeler bakımından vergi yasalarının incelenmesine tabi olur. Anayasa md. 18 uyarınca kişilerin zorla çalıştırılmaları yasaktır. Bununla birlikte ilgili madde uyarınca şekil ve şartların kanunda düzenlenerek hükümlülük ya da tutukluluk süresi içinde çalıştrımaların olağanüstü durumlarda vatandaşlardan istenen hizmetler, ülke ihtiyaçlarının zorunlu olduğu alanlarda öngörülmüş olan vatandaşlık ödevi niteliğinde olan fikir ve beden çalışmaları, zorla çalıştırma kapsamında değerlendirilmez[12].
Anayasa md. 19’a bakıldığında ise kişilerin hürriyeti, idarenin keyfi işlem ve eylemleriyle kısıtlanmasının önlemeyi amaçlar. Vergi yasalarında hürriyeti bağlayan cezaların verilmesi mümkün olmakla birlikte vergilendirme işlemine bağlı şekilde verilmiş olan mahkeme kararı ile kişilerin hürriyeti ve güvenliğine aykırı biçimde hareket edilmesi mümkün olur. Bu bağlamda Vergi Usul Kanunu md. 358-363 uyarınca vergi kanunlarına aykırı kimi eylemler için hürriyeti bağlayan cezaların öngörüldüğü söyleneiblir. Bununla birlikte 6183 Sayılı kanun md. 60 uyarınca mal bildiriminde bulunmayan borçluların üç ay süre ile tazyik hapsinin öngörüldüğü yazar. Bu nedenle hangi bireysel eylemlerin ne gibi hürriyeti bağlayan cezayı gerektireceğine ilişkin kanunlarda belirgin biçimde düzenlemiştir. Hürriyeti bağlayan cezaların uygulanmasına neden olan bireysel vergilendirme işlemine temel anlamda yasal düzenlemelerde vergilendirmenin belirlilik ilkesine uyulması durumunda Anayasada uygun sınırlamanın getirilmiş olacağı söylenebilir[13].
Anayasa md. 20’de yer verilen düzenlemeye bakıldığında ise özel yaşamın ve aile yaşamının gizliliğinin korunduğu ifade edilir. Bu bağlamda bir kimsenin içinde bulunduğu ekononik şartlar ve sahip olduğu ekonomik sırların özel yaşamın oldukça önemli unsurunu oluşturması nedeniyle bir kimsenin mali durumunun özel yaşamın gizliliği kapsamında değerlendirilmesi söz konusudur. Bu nedenle bir kimsenin mali durumunun gizliliği, özel yaşamın gizliliği kapsamında korunması gerekir[14].
Vergi Kanunları ise kişinin mali gücünün anlaşılması için kimi zaman özel yaşamın bazı bölümlerine girmesi gerekebilir. Kimi hallerde vergi dairelerinin mükelleflerin özel durumlarına ilişkin mükellefin vergilendirmeye ilişkin yapacağı özel yaşamı ilgilendiren bildirimler, vergilendirmenin dışında başka amaç ile kullanılmayacağına ilişkin güvencenin olması gerekir. Bu sebeple de Vergi Usul Kanunu md. 5 uyarınca vergide gizlilik ilkesinin benimsendiği söylenebilir. Bu durumda mükellefin özel yaşamı ile ilgili bildirimlerin vergilendirme amacının dışında başka amaçla kullanılmayacağının kanun ila güvence altına alındığı söylenebilir[15].
Vergilendirme ilişkisi ensasında mükellefere ait öğrenilen gizli bilgilerin sır niteliğinde olması ve mükellefin aleyhine şeklinde kullanılmaması vergi mahremiyetini anlatmaktadır. Bu bağlamda Anayasada da tanınan hakları olması nedeniyle kapsamlı koruma sağlar ve bu düzenlemlere uyulmaması halinde ceza mahkemelerinde yargılamayı gerektiren suçun oluştuğu kabul edilir. Fakat kanunun ilgili maddesi uyarınca vergi güvenliğinin sağlanması için istisnai şekilde vergi levhası asma zorunluluğu ve aynı şekilde suçluların ilan edilmesi gibi düzenlemelerin vergi gizliliğinin ihlali sayılmaz[16].
Aynı şekilde Vergi Usul Kanunu md. 142 uyarınca ihbar ya da yapılan incelemeler nedeniyle bir mükellefin vergi kaçırdığına işaret eden emarelerin olması halinde mükellefin kaçakçılıkla ilgisinin görüldüğü diğer şahıslar bakımından arama yapılması gerekir. Aynı maddenin ikinci fıkrasına bakıldığında ise söz konusu incelemenin yapılması için hakim kararının gerekliliği aranır. Aynı şekilde anayasada ilgili hükmün insan hakları bakımından değerlendirilmesi söz konusu olur. Bunun yanı sıra aynı hassasiyetin Vergi Usul Kanunu md. 127 uyarınca gösterildiği ve gecikmede zararın doğması halinde zararın doğma ölçütünün göz önünde bulundurulmaksızın vergi idaresi tarafınan bazı belgelerin mahkeme kararı olmadan itiraz süresi bulunmaksızın zapt edilmesi Anayasa md. 20 ile bağlaşmadığı görülmektedir[17].
Anayasa md. 21’e bakıldığında ise konut dokunulmazlığı temel hak şeklinde düzenlemeye bakıldığında ise devlete negatif görev yüklendiği görülmektedir. Bu bakımdan VUK md. 142 uyarınca konut dokunulmazlığı bakımından önem arz eder. İlgili maddede ise aranmaya yönelik düzenlemede aramanın yalnızca mahkeme kararıyla gerçekleştirilen hükme bağlanır. Bu nedenle Anayasada yapılan düzenleme uyarınca aramanın hakim kararıyla ve gecikmesinde sakınca olan durumlarda kanun ile yetkili kılınan merciin emriyle gerçekleşmesiyle mümkün olması halinde VUK’ta aramaya ilişkin düzenlemede yalnızca hakim kararıyla aramanın yapılabileceği düzenlenmiştir. Bu durum anayasada getirilen sınırlama uyarınca daha az sınırlamanın yapıldığı söylenebilir[18].
Anayasa md. 22’de yer verilen düzenlemede ise mükellefin hem özel yaşamında gerekirse de çalışma ortamında serbest şekilde haberleşme, vergi yönetimince müdahale edilmememsi görülür. VUK md. 151 uyarınca bilgi istenilen gerçek ve tüzel kişilerin özel kanunlarda yazılı olan mahremiyet hükümlerinin ileri sürülerek idaresinin muhaberelere ilişkin tutmanın zorunlu olduğu mahremiyetin saklı olduğu güvence altına alınmaktadır[19].
Anayasa md. 23’e bakıldığında yerleşme ve seyahat özgürlüğü uyarınca kişilerin devlete ve toplum karşısında korunan hak ve özgürlüklerden olmakla birlikte korucuyu haklar kategorsinde yer alır. Yerleşme ve seyahat özgürlüğü uyarınca açık toplum olmanın sonuçlarından biridir. Söz konusu özgürlük kişilerin ülkenin herhangi yerinde ikamet edilmesi, konut edinebilmesi, mesleki ve sosyal faaliyette bulunabilmesi için kamu gücünün engellenmediği bir yerden başka yere gidebilmesine imkan tanır. Vatandaşların seyahat hürriyeti, yurt dışına çıkma açısından mutlak olmadığı söylenebilir. Çünkü Anayasa md. 23/5 uyarınca vatandaşların yurt dışına çıkma hürriyeti vatandaşlık ödevi ya da cezanın soruşturulması ve kovuşturulması nedeniyle sınırlandırılması mümkündür[20].
Mülkiyet hakkının da bu bağlamda değerlendirilmesi gerekir. Anayasa md. 35’te yer verilen herkes ifadesine bakıldığında mülkiyet ayrımı açısından yabancıların mülkiyet hakkı tanındığı görülmektedir. Ayrıca anayasanın mülkiyet ve bunun sonucu olarak miras hakının sınırlandırılmasına yönelik ilk prensibi md. 35 uyarınca kamu yararı ilkesi olduğu söylenebilir. Bu bağlamda mülkiyet hakkının yalnızca kamu yarının sağlanması bakımından olduğu hallerde kanun ile sınırlandırılması söz konusudur. Sınırlamanın kanun ile yapılması nedeniyle mülkiyet hakkı açısından önemli güvencelerden biridir. Bu durumda kanuna dayanmayan sınırlandırmanın anayasaya aykırılık teşkil eder[21].
II. TEMEL HAK VE ÖZGÜRLÜKLERİN SINIRLANDIRILMASI
Anayasa md. 13’te temel hak ve özgürlüklerin özlerine dokunulmadan yalnızca kanun ile sınırlanabileceği düzenlenmiştir. Bu sınırlamanın yapılırken bunların Anayasanın ruhuna ve demokratik toplum düzeninin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olmayacağı hükme bağlanır. Sınırlama nedenlerinin anayasaya gösterilmesi ve kanunla sınırlama ilkesi uyarınca temel hak ve özgürlüklerin yürüme organına karşı korunması için yeterli güvenceler şeklinde görülse bile bu güvencelerin hak ve özgürlükleri yasama organı karşısında korunması açısından yetersiz olduğu söylenebilir. Anayasada sınırlamanın ölçülerinin sınırlamanın sınırının belirlenmesi için yasama organına tanınan hak ve özgürlüklerin sınırlama yetkisinin anayasal sınırlarının çerçeve içinde alır[22].
Özgürlüklerin yasama organınca kanunla sınırlandırılması liberal demokratik niteliği bulunan rejimlerde kabul edilmiş ve yerlemiş temel kural olduğu söylenebilir. Bu kurala göre özgürlüklerin yasama organınca yalnızca kanun ile sınırlanması söz konusu olabilir. Kanunilik ilkesi uyarıncauluslararası insan hakları belgelerinin tüm Anayasalarda yer alır. Kanunilik ilkesi gereğince temel hak ve özgürlüklerin tüzük ve yönetmelik gibi düzenleyici işlemler sınırlanamaması gerekir. Temel hak ve özgürlüklerin kanunla sınırlanması zorunluluğu çağdaş devletlerin kolayca işleyen yöntem olmaması nedeniyle yürütmenin kanunların açık bir şekilde konulan sınırlarda kalmak için düzenlemelerin gerçekleştiği kabul edilir[23].
Kanunilik ilkesi uyarınca sınırlama yapanının kanunun şeklen yasama organının tasarrufu olması tek başına yeterli değildir. Şeklin yanı sıra içerik bakımından da kimi özelliklerin olması gerekir. Temel hak ve özgürlüklere sınırlama getiren kanunların yeteri kadar somut olması ve uygulayıcılarına göre değişmeyen açıklıkta ve kesin ifadeler taşıması gerekir. Vergi kanunlarının temel hak ve özgürlüklerin sınırlanması söz konusu olabileceği için bu kanunların temel haklara ilişkin düzenlemeden bağımsız şekilde açık ve belirgin olması gerekir[24].
Anayasanın sözü ve ruhuna uygun sınırlamanın yapılmasını öngören ilke uyararınca tüm sınırlama nedenlerinin kapsamına alınan kapsamlı sınırlama ilkesinin olduğundan söz edilebilir. Anayasanın sözüyle ifade edilen, Anayasa metninde açık şekilde düzenlenmiş somut hükümler ve ek güvenceler olduğu söylenebilir. Bu bağlamda hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasına ilişkin her zaman gözetilmesi gerekli ölçü ise sınırlamanın sınırının öngörülmesidir. Hak ve özgürlükler ile birlikte gözetilmesi gerekli ölçünün sınırlamanın sınırının öngörülmesi gerekir. bu bağlamda hak ve hürriyetlere getirilen sınırlamaların ya da buna ilşikin öngörülen sınırlayıcı tedbirlerin demokratik rejim anlayışına aykırı düşmemesi ve genelde kabul edilen demokratik rejim anlayışıyla uzlaşılabilir olması gerekir[25].
Ölçülülük ilkesi ile birlikte sınırlamada başvurulan aracın sınırlama aamcının gerçekleştirilmeye elverişli olması ve söz konsuu aracın sınırlama amacı bakımından gerekli olması ve bu araç ile amacın ölçüsüz oran içinde olmamasını ifade eden ilke şeklinde tanımlanır. Kanun kouyucunun temel hak ve özgürlüğün sınırlanmasına ilişkin şekilde ilgili Anayasa maddelerinin kendisine veirlen sınırlama yetkisi uyarınca söz konusu temel hak ve özgürlüğün özüne varıncaya dek kullanılma özgürlüğü bulunmamaktadır. Kanun koyucunun temel hakkının özüne varılmaksızın önceki alanda ölçülülük ilkesiyle bağlı olduğu söylenebilir. Ölçülülük ilkesinin kanun koyucunun gerçekleştireceği sınırlamada temel hakkın özünden önceki alanda denetlenmesinin sağlanarak temel hakların korunmasını da sağlamaktadır[26].
Hak ve özgürlüklerin sınırlanırken kanun kouycunun dayandığı sınırlama nedenlerinin dilediği biçimde seçme serbestisi bulunmaktadır. Sınırlama nedenlerinin de genelde kamu yararı ve kamu düzeni gibi kapsamlı kavramlar olduğu belirtilir. Kanun koyucunun hak ve özgürlüklerinin sınırlandırılırken sınırlama nedenleri ile birlikte kanundaki amacın da somutlaştırılması gerekir. Aksi durumda belirsizlik nedeniyle araç ve amaç arasındaki ilişkinin denetlenmesi de zorlaşır. Anayasa yargısındaki gelişmeler ile birlikte ölçülülük ilkesi, hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasını belirli ilkelere bağlamış ve hukuka bağlılılığı da güçlendirmiştir[27].
Ölçülülük ilkesindeki esas uygulamaya bakıldığında uygulama alanının temel hak ve özgürlüklere ilişkin olduğu söylebilir. Bu ilke uyarınca temel hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasına ilişkin sınırlamanın sınırının teşkil etmektedir. Hak ve özgürlüklere müdahalede olan kamu gücünün yargı ile denetlenmesinde önmeli bir fonksiyonu bulunan ölçülülük ilkesi uyarınca bireylre yükümlülükler getiren işlemlerin sadece yasal temele dayanmasının yeterli olmadığını ifade etmektedir. Bu durumun temel amacı ve işlevinin kamu gücünün sınırlandırılarak temel hak ve özgürlüklerin üst düzeyde güvence altına alınmasını sağlamaktır[28].
Nedensellik ilkesine bakıldığında ise temel hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasına ilişkin bazı maddelerin 2001’de bazı değişikliklere uğradığı görülür. Madde 13’ün ilk şeklinde temel hak ve özgürlüklerin devletin ülkesi ve milleti ile bölünmez bütünlüğü, milli egemenliği, kamu düzeni, genel asayiş, kamu yararı, genel ahlak ve genel sağlığın korunması amacıyla ve bununla birlikte Anayasadaki ilgili maddelerde öngörülen özel nedenler ile Anayasanın sözü ve ruhuna uygun biçimde sınırlandırılacağı ifade edilir. Aynı maddenin üçüncü fıkrasında yer verilen düzenlemede ise genel sınırlama nedenlerinin temel hak ve özgürlüklerin tamamı için geçerli olduğu söylenebilir[29].
Anayasadaki her temel hak için o hakkın düzenlendiği ilgili maddedeki özel sınırlama nedenleri belirtilmiştir ve bu nedenlerin yalnızca ilgili temel hakkın sınırlandırılması nedeni şeklinde kullanılması mümkündür. Örnek vermek gerekirse, Anayasa md. 17’de yer verilmiş olup benzer şekilde md. 23’te temel hak olarak düzenlenmiş olan yerleşme ve seyahat hürriyetine yer verildiği görülmektedir. Bu bağlamda yerleşme hürriyetinin suçun işlenmesinin önlenmesi, ekonomik ve sosyal gelişmenin sağlanması, düzenli ve sağlıklı kentleşmenin gerçekleştirilmesi ve kamu mallarının korunması ile seyahat hürriyetinin suçun soruşturulması ve kovuşturulması nedeniyle suçun işlenmesinin önlenmesi amacıyla kanun ile sınırlandırılması mümkündür. Temel hak ve özgürlüklere getirilen özel sınırlama nedenlerinin vergi kanunlarıyla getirilen sınırlamalar ile ilişkisinin olmaması nedeniyle özel sınırlama nedenleri arasında değerlendirilmesi mümkündür[30].
3. Sadece Sosyal ve Ekonomik Haklara İlişkin Sınırlama Nedeni
Sosyal hakların gerçekleştirilmesi bakımından devletin bunları tanıması yeterli değildir. Ayrıca bu gibi sosyal hakların gerçekleşmesi bakımından devletin olumlu edimde bulunması gerekir. Bu nedenle devletin bazı hakları gerçekleştirdği söylenebilir. Bu gibi hakların yalnızca anayasada yer alması ve kişilere dava yoluyla talep edilebilmesi ise subjektif kamu haklarını vermemektedir. Bunun gibi dava ve talep haklarının yalnızca yasama organının o alanda kanuni düzenlemesinden doğması mümkündür. Bu bağlamda bu gibi sosyal hakların tanınmasında Anayasa hükümleri uyarınca doğrudan uygulanabilir hukuk kurallarının değil, yasama organına siyasi nitelikteki direktifleri veren ya da yol gösteren program hükümler niteliğinde olduğu söylenebilir[31].
Bu bağlamda devletin sosyal ve ekonomik alanlarda Anayasayla belirlenmiş görevlerinin ve bu görevlerin amaçlarına uygun önceliklerin gözetilerek mali kaynakalrın yeterliliğine ilişkin gereklilikleri sağlar. Sosyal ve ekonomik hakların niteliği nedeniyle vergiyle alakalı yasal düzenlemelerden en çok zarar gören haklardan olduğu ve bunların Anayasa md. 65’te ifade edildiği üzere mali kaynakların yeterliliğiyle sınırlandığı söylenebilir. Mali kaynakların yetersizliği ve ekonomik istikrarın korunması da tamamen siyasi iktidarın takdirindeki hususlardandır. Bu nedenle ülkemizde sosyal devletin ne ölçüde hangi araçlar ile gerçekleştiğinin takdirine ilişkin siyasi iktidara kalan sorun şeklinde karşımıza çıkar[32].
Anayasa md. 65’te yer verilen düzenleme uyarınca devletin ekonomik ve sosyal alanlarda belirtilmiş olan ekonomik istikrarının korunmasına ilişkin hususlar gözetilerek mali kaynakarın yeterliliği ölçüsü uyarınca yerine getirilmesi öngörülür. Bu durumda Anayasa md. 60’ta yer verilen düzenleme uyarınca kişilere tanınmış olan sosyal güvenlik hakkının sağlanması amacıyla alınan önlemlerin ve kurulan teşkilat açısınadn devletin görevlendirilmesi, md. 65 ile birlikte bu göreve birtakım sınırlamalar getirildiği görülmektedir. Fakat md. 60’ta yer verlien sosyal güvenlik hakkı, aynı şekilde Anayasa md. 17’de düzenlenen maddi ve manevi varlığı koruma hakkı ve yaşama hakkıyla bağlantısı bulunmaktadır. Bu nedenle devletin sosyal ve ekonomik alanlarda görevlerinin yerine getirilmesinde yapacağı düzenlemelerde yaşama hakkının ortadan kaldırıldığı veya kısıtlandığı kuralları getiremez[33].
4. Temel Hak ve Özgürlüklerin Vergi Yasaları ile Sınırlandırılması
Anayasa md. 73’te yer verilen düzenleme uyarınca bütün demokratik hukuk devletlerinde olduğu şekilde vergilerin kanuniliği ilkesinin benimsendiği görülmüştür. Bu durumda vergilerin yalnızca kanunlarla konulması gerekmesi nedeniyle temel hak ve özgürlüklerin sınırlandırılmasına yönelik düzenlemelere ilişkin hakların yalnızca kanunla sınırlanması mümkündür. Bu nedenle vergi kanunları ile temel hakların sınırlandırılması temel hakkın yalnızca kanunla sınırlandırılması ilkesi ile uyum içinde olduğu söylenebilir. Vergilerin kanuniliği ilkesi uyarınca çağdaş demokratik ülkelerde güçler ayrılığı ya da güçler dnegesi ilkeleri uyarınca vergilendirme yetkisi yasama organlarının kullanılması anlamına gelir[34].
Vergi ödevlerinde kanunilik ilkesi uyarınca temel anayasal ilke olmasına karşın istisnai şekilde yürütme organına yetki verildiği söylenebilir. Bu bağlamda Anayasa md. 73/4’te ifade edildiği üzere ekonomiye etkin ve çabuk şekilde müdahale edilmesi için gerekli durumlar amacıyla gerçekleştirilmiştir. Burada vurgulanan husus ise yasama organına ait olan yetkinin geniş kapsamda olmadığıdır. Bu bakımdan yürütme organının bu yetkisine ilişkin olarak vergi mükellefiyeti getirilememekle birlikte matrah ve vergiyi doğran olaya ilişkin müdahale edilmesi mümkün değildir. Bunun yanı sıra yürütme organına verilmiş olan yetkinin kısıtlandığı söylenebilir[35].
Vergi ödevine yönelik düzenlemelere bakıldığında elverişlilik ve gereklilik ölçütünün nitelik açısıdan sürekli bulunması nedeniyle Anayasa Mahkemesince ölçülülüğe ilişkin denetimin yalnzıca orantılılık bakımından yapılması söz konusu olacaktır. Hakkın kullanılmasını zorlaştıran ya da imkansız hale getiren hallerde mahkemenin düzenlemeyi iptal etmesi söz konusu olacaktır. Bu nedenle hakkın özünün belirlenmesi halinde temel hak ve özgürlüklerin vergi kanunlarıyla ne denli sınırlanacağı da belirlenmiş olur. Yerleşme ve seyahat özgürlüğü, özel yaşamın gizliliği gibi temel hak ve özgürlüklerin vergiye ilişkin gerçekleştirilen düzenlemelerde kolay bir şekilde etkilenmekte ve zarar görmesi de söz konusu olabilir. Özellikle de vergi mülkiyetinin eksiltici özelliğe sahip olması nedeniyle bu hakların içinde en çok da mülkiyet hakkının vergilendirme nedeniyle zarar gördüğü söylenebilir[36].
Mülkiyet hakkının kanun ile sınırlanması ilkesi uyarınca yürüme organının mükiyet hakkına ilişkin düzenleyici işlem yapılmayacağı anlamına gelmemektedir. Yürütme organının kanuna dayanmak şartı ile temel hak ve özgürlüklerin bu nedenle mülkiyet hakkına ilişkin düzenleme yapılması mümkündür. Fakat yürütme organının yaptığı düzenlemeler kanuna dayanmasa da kanunda öngörülmeyen yeni sınırlamanın getirilmesi mümkün değildir. Yürütme organının kanunda öngörülen sınırlamanın ayrıntılarına ilişkin şekilde teknik noktalara ilişkin düzenleme yapması mümkündür. Düzenleyci işlemlerde kanunda öngörülmüş sınırlamanın somutlaştırılması mümkündür, fakat kanunda öngörülemeyen sınırlamanın konulması ise mümkün değildir[37].
Emlak ya da taşıt alınmasını engelleyen yüksellikte emlak alım ya da taşıt alım vergisi uyarınca miras hakkının ortadan kalırılması ölçüsünde yüksek oranlı veraset vergisi ile birlikte taşınmazın satılmadan ödenecek büyüklükte olan emlak vergisi veya bir mesleğin terk edilmesine sebebiyet verecek nitelikteki uygulamaların mevcut olan temel hak ve özgürlükleri ortadan kaldırması nedeniyle Anayasaya aykırı bulunarak iptal edilmesi mümkündür. Bu bağlamda mülkiyet, seyahat, miras ve çalışma hürriyetlerinin anayasada belirlenmiş özel sınırlama nedenlerine bağlı şekilde kamu yararı için sınırlanması mümkün olabileceği gibi hakkın özüne dokunnmaya ölçülü vergilerin de hakkın sınırlandırılması bakımından Aanyasaya aykırılık teşkli etmez[38].
Anayasa md. 172 uyarınca devlete tüketicilerin koruyucu ve aydınlatıcı önlemlerin alınması ve tüketicileri koruyan girişimlerin teşvik edilmesi görevi yüklenmiştir. Sosyal devlet olma özelliğinden kaynaklı söz konusu görevin yerine getirilmesi sırasında vergilerin araç olarak kullanılması mümkün olacaktır. Bu bağlamda Anayasa md. 56 uyarınca herkesin dengeli ve sağlıklı bir çevrede yaşama hakkına sahip olduğuna ilişkin düzenlemeye yer verilmiştir. Bu bağlamda çevre temizlik vergisine bakıldığında anayasada yer alan amaca uygun şekilde hareket edilmesi gerekir. Aynı şekilde vergi idaresi tarafından yetkilerin kullanılırken uygulanan hukuka aykırı işlemler sebebiyle kişilerin haklarının telafisi güç ya da imkansız zararlara uğratılmaması gerekmektdir. Bu nedenle Anayasa md. 125 uyarınca yürütmenin durdurulması kurumuna ilişkin idarenin işlemleri ve eylemlerinin engellenmesi değil ayrıca işlem ve eylemlerinin yasal sınırlarının aşılması sebebiyle kişilerin uğradığı telafisi güç ya da imkansız zararlar karşısında koruma tedbirinin alınması amaçlanır[39].
Toplum olarak bir arada yaşamanın getirmiş olduğu ihtiyaçların karşılanması açısından kamu harcamalarının yapılması gerekliliği yöneticilerin kamu gelirleri ihtiyacı ve söz konusu ihtiyaçların karşılanması esnasında vergilendirme yetkisinin keyfi biçimde kullanılması ise söz konusu ilişkilerin belli hukuk kurallarına bğalnması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. Vergilerin zorluğu, genellikle keyfilikle bütünleşmeye başlaması hem diğer ülkelerde hem de ülkemizde vergi yükü nedeniyle otoritenin bazı konularda sınırlandırılması düşüncesi nedeniyle bazı haklara sahip olunmuştur. Vergilerin anayasal metinlerde yer almaya başlaması fakat kanun ile alınması ilkesinde yerleşmesi ise bu mücadelelerin sonucunda gündeme geldiği söylebilir. Bu bağlamda 1982 Anayasaında, bir önceki anayasada olduğu şekilde devletin şeklinin yalnızca hukuk devleti değil, sosyal hukuk devleti olması nedeniyle temel hak ve özgürlüklerin korunması bakımından devletin pozitif ve negatif görevlerinin olduğu düzenlenmiştir.
Pozitif statü haklar olarak isimlendirilen haklar kapsamında ise çalışma ve sözleşme özgürlüğüne ilişkin düzenlemelere yer verilmektedir. Bu gibi hak ve özgürlüklerin gerçekleşmesi bakımından devletin vergilendirme yetkisinden yeterli şekilde yararlanamadığı görüşüne varıldığı söylenebilir. Bu bağlamda Anayasa md. 55’te yer verilen düzenleme uyarınca öngörülmüş olan ücrette adaletin sağlanması açısından ayırma ilkesi uyarınca Gelir Vergisi Kanunu md. 2’de yer verilen düzenleme uyarınca gelir türlerinin beyannameye eklenmesi esnasında ağırlıklı şekilde emek fakötrüyle elde edilmiş gelirlere ilişkin ağırlıklı şekilde sermayeden elde edilmiş olan gerlir türleri uyarınca emek fakötrünün lehine uygulanması için indirimler ve istisnaların yürürlüğe girmesi gerekir. Çalışma ve sözleşme özgürlüğü açısından işletme sahibininin ailesinden kişilerin işyerinde çalışması halinde ödenen ücretlerin gider olarak gösterilmesi engellenmektedir. Buna ilişkin yeni düzenlemelerin yapılmasına ihtiyaç duyulmaktadır.
Akad, Mehmet, Dinçkol, Abdullah: 1982 Anayasası Madde Gerekçeleri ve Maddelerle İlgili Anayasa Mahkemesi Kararları, Alkım Yayınları, İstanbul, 1998.
Akdoğan, Abdurrahman: Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi, 6. Baskı, Ankara, 2006.
Algan, Bülent: Ekonomik, Sosyal ve Kültürel Hakların Korunması, Seçkin Yayınevi, Ankara, 2007.
Aral, Vecdi: Toplum ve Adaletli Yaşam, İstanbul, 1983.
Ashford, Nigel: Özgür Toplumun İlkeleri, Liberte Yayınları, Ankara, 2009.
Atar, Yavuz: Türk Anayasa Hukuku, Mimoza Yayınları, 2. Baskı, Konya, 2002.
Aydın, M. Akif: Türk Hukuk Tarihi, Hars Yayınları, 5. Baskı, İstanbul, 2005.
Bayraklı, Hasan Hüseyin: Genel Vergi Hukuku, Derya Kitabevi, Afyon, 2005.
Çeçen, Anıl: İnsan Hakları, 3. Baskı, Savaş Yayınları, Ankara, 2000.
Dinçkol, Abdullah: Hukuka Giriş, Der Yayınları, İstanbul, 2005.
Doğan, İsmail: Vatandaşlık Demokrasi ve İnsan Hakları, Pegem Yayıncılık, 5. Baskı, Ankara, 2004.
Eker, Aytaç: Kamu Maliyesi, Birleşik Matbaa Basımevi, İzmir, 2005.
Erdinç, Tahsin: Batı Demokrasilerinde Klasik Kamu Özgürlüklerinde Görülen Sapmalar, Güven Kitabevi, İstanbul, 2002.
Eren, Abdurrahman: Özgürlüklerin Sınırlanmasında Demokratik Toplum Düzeninin Gerekleri, Beta Yayınları, İstanbul, 2004.
Gören, Zafer: Anayasa Hukuku, Seçkin Yayınevi, Ankara, 2006.
Gözübüyük, Şeref: Anayasa Hukuku, 9. Basım, Ankara, 2000.
Güneş, Gülsen: Verginin Yasallığı İlkesi, On İki Levha Yayınları, İstanbul, 2008.
Karakoç, Yusuf: Genel Vergi Hukuku, Yetkin Yayınları, 4. Bası, Ankara, 2007.
Küçükmustafaoğlu, Adnan: Türk Anayasa Hukuku, Arın Yayınları, Ankara, 2007.
Mutluer, Kamil: Vergi Genel Hukuku, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, 2. Baskı, İstanbul, 2008.
Oktar, S. Ateş: Vergi Hukuku, Genişletilmiş ve Güncelleştirilmiş 3. Baskı, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2008.
Özbudun, Ergun: 1921 Anayasası, Atatürk Araştırma Merkezi Yayınları, Ankara, 1992.
Sönmez, Erdal, Ayaz, Garip: Vergi Yargısı, Oluş Yayıncılık, Ankara, 1999.
Ünal, Şeref: İnsan Haklarının Uluslararası İlkeleri, Tbmm Basımevi, Ankara, 2001.
Yenisey, Feridun, Güneş, Gülsen: Prof. Dr. Adnan Tezel Günleri: Vergi Hukuku, Arıkan Yayıncılık, İstanbul, 2006.
Yürük, Ayşe Tülin: Anayasa Hukuku, Anadolu Üniversitesi Yayınları, Eskişehir, 2002.
--------------
[1] Çeçen, Anıl: İnsan Hakları, 3. Baskı, Savaş Yayınları, Ankara, 2000.
[2] Güneş, Gülsen: Verginin Yasallığı İlkesi, On İki Levha Yayınları, İstanbul, 2008.
[3] Güneş, 2008.
[4] Oktar, S. Ateş: Vergi Hukuku, Genişletilmiş ve Güncelleştirilmiş 3. Baskı, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2008.
[5] Yenisey, Feridun, Güneş, Gülsen: Prof. Dr. Adnan Tezel Günleri: Vergi Hukuku, Arıkan Yayıncılık, İstanbul, 2006.
[6] Yenisey, Güneş, 2006.
[7] Mutluer, Kamil: Vergi Genel Hukuku, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, 2. Baskı, İstanbul, 2008.
[8] Mutluer, 2008.
[9] Ünal, Şeref: İnsan Haklarının Uluslararası İlkeleri, Tbmm Basımevi, Ankara, 2001.
[10] Erdinç, Tahsin: Batı Demokrasilerinde Klasik Kamu Özgürlüklerinde Görülen Sapmalar, Güven Kitabevi, İstanbul, 2002.
[11] Erdinç, 2002.
[12] Atar, Yavuz: Türk Anayasa Hukuku, Mimoza Yayınları, 2. Baskı, Konya, 2002.
[13] Atar, 2002.
[14] Algan, Bülent: Ekonomik, Sosyal ve Kültürel Hakların Korunması, Seçkin Yayınevi, Ankara, 2007.
[15] Akad, Mehmet, Dinçkol, Abdullah: 1982 Anayasası Madde Gerekçeleri ve Maddelerle İlgili Anayasa Mahkemesi Kararları, Alkım Yayınları, İstanbul, 1998.
[16] Akad, Dinçkol, 1998.
[17] Eren, Abdurrahman: Özgürlüklerin Sınırlanmasında Demokratik Toplum Düzeninin Gerekleri, Beta Yayınları, İstanbul, 2004.
[18] Doğan, İsmail: Vatandaşlık Demokrasi ve İnsan Hakları, Pegem Yayıncılık, 5. Baskı, Ankara, 2004.
[19] Doğan, 2004.
[20] Bayraklı, Hasan Hüseyin: Genel Vergi Hukuku, Derya Kitabevi, Afyon, 2005.
[21] Akdoğan, Abdurrahman: Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi, 6. Baskı, Ankara, 2006.
[22] Sönmez, Erdal, Ayaz, Garip: Vergi Yargısı, Oluş Yayıncılık, Ankara, 1999.
[23] Yürük, Ayşe Tülin: Anayasa Hukuku, Anadolu Üniversitesi Yayınları, Eskişehir, 2002.
[24] Özbudun, Ergun: 1921 Anayasası, Atatürk Araştırma Merkezi Yayınları, Ankara, 1992.
[25] Küçükmustafaoğlu, Adnan: Türk Anayasa Hukuku, Arın Yayınları, Ankara, 2007.
[26] Bayraklı, Hasan Hüseyin: Genel Vergi Hukuku, Derya Kitabevi, Afyon, 2005.
[27] Bayraklı, 2005.
[28] Ashford, Nigel: Özgür Toplumun İlkeleri, Liberte Yayınları, Ankara, 2009.
[29] Aydın, M. Akif: Türk Hukuk Tarihi, Hars Yayınları, 5. Baskı, İstanbul, 2005.
[30] Aydın, 2005.
[31] Eren, 2004.
[32] Gözübüyük, Şeref: Anayasa Hukuku, 9. Basım, Ankara, 2000.
[33] Gören, Zafer: Anayasa Hukuku, Seçkin Yayınevi, Ankara, 2006.
[34] Gören, 2006.
[35] Eker, Aytaç: Kamu Maliyesi, Birleşik Matbaa Basımevi, İzmir, 2005.
[36] Eker, 2005.
[37] Dinçkol, Abdullah: Hukuka Giriş, Der Yayınları, İstanbul, 2005.
[38] Karakoç, Yusuf: Genel Vergi Hukuku, Yetkin Yayınları, 4. Bası, Ankara, 2007.
[39] Aral, Vecdi: Toplum ve Adaletli Yaşam, İstanbul, 1983.
Anahtar Kelimeler: Vergi, Temel Hak ve Hürriyet, Devlet, Kamu Hizmeti.
Keywords: Tax, Fundamental Rights and Freedoms, the State, Public Service.
