213 sayılı VUK’nun 360. maddesine göre, aynı kanunun 359. maddesinde sayılan ve kaçakçılık suçu oluşturan fiillerin icrasına katılan ve iştirak edenlere de VUK’nun 360. maddesinde belirtilen iştirak suçunun işlenmesi halinde 359. maddede yer alan hürriyeti bağlayıcı cezaların uygulanacağı tartışmasızdır. Ayrıca iştirak suçuna, hürriyeti bağlayıcı cezalar yanında vergi ziyaı cezasının da uygulanması gereklidir. Zira konuya ilişkin olarak VUK’nun 360. maddesinde bir açıklık bulunmamasına rağmen, vergi ziyaı cezasının düzenlendiği VUK’nun 344. maddesinde 359. maddede yazılı fiillere iştirak edenlere vergi ziyaı cezasının bir kat olarak uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu itibarla VUK’nun 360. maddesine göre iştirak suçu işleyenlere VUK’nun 344. maddesine göre hesaplanacak vergi ziyaı cezası kadar ceza uygulanacaktır.
Öte yandan, iştirak suçuna ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiği ancak, uygulanacak ceza tutarının VUK’nun 344 ve 360. maddelerinde yeterli açıklıkta tanımlanmadığı yönünde görüşler de mevcuttur. Bu görüşe göre; kanunda değişiklik yapılarak, iştirak suçunu işleyenlere uygulanacak cezanın, asıl mükellef veya vergi sorumlusuna uygulanacak cezadan bağımsız olarak ayrıca belirlenmesi yerinde olacaktır.
213 sayılı VUK’nun 359. maddesi hükmüne göre birden fazla kişi maddede sayılan fiillerin oluşumuna iştirak ettikleri takdirde fiili irtikap edenlerden veya doğrudan doğruya işlemiş olanlardan her biri bundan ayrı ayrı maddi çıkar gözetmek koşulu ile o fiile mahsus ceza ile cezalandırılırlar. Şayet bu fiilleri bir kimse işlemeye azmettirmişse de aynı cezalar hükmolunur. Ancak, bu fiillere maddi menfaat gözetmeksizin iştirak edenlere fiile mahsus cezanın dörtte bir hükmolunur.
İştirak cezası kesilmesi ile ilgili kurallar kısaca şöyledir:
a) Vergi ziyaına VUK 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi durumunda bu ceza 3 kat, bu fiillere iştirak edenlere ise, 1 kat olarak tatbik edilir.
b) Sahte ve muhteviyatı itibariyle belge düzenlemek, VUK 359. maddesinde kaçakçılık suçu olarak düzenlenmiştir. Dolayısıyla sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen mükelleflere ziyaa uğrattıkları vergi tutarının 3 katı VZC kesilir. Bu fiillere iştirak edenlere ise 1 katı kadar vergi ziyaı cezası kesilir.
c) Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme fiillerine iştirak edenler adına, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyen mükellef tarafından ziyaa uğratılan ve adlarına tarh edilmesi gereken vergi tutarlarının bir katı VZC kesilir.
d) İştirak suçu kapsamında kesilen vergi ziyaı cezası, vergi mükellefiyetine bağlı bir ceza değildir. İdari para cezasıdır. VUK 360. maddeye göre vergi cezaları olayların ilgili bulunduğu vergi açısından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesilir. Bu nedenle, iştirak suçu kapsamında kesilecek olan vergi ziyaı cezası iştirak eden kişinin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından değil, iştirak ettiği kaçakçılık suçunu işleyen mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesilir. (Bkz. VUK md.365). İştirak cezasının kesilmesi halinde bu kişinin aynı zamanda vergi mükellefi olması koşulu aranmaz. Öte yandan, VUK 359. md kapsamında kesilen kaçakçılık suçuna bağlı iştirak cezalarında bir kat VZC kesilir. Bu ceza hakkında VUK 376 indirim maddesi hükmü uygulanır. Ayrıca, 2011 yılı 26 şubat tarihinde yürürlüğe giren torba yasanın, ilgili maddelerine göre süresi içerisinde bu yasadan faydalanabilir.
e) Vergi uygulamasında iştirak suçunun iki anlamı vardır. Birincisi VUK’nun 360. maddesinde belirtilen hürriyeti bağlayıcı ceza, ikincisi ise adli suça ait (kaçakçılık suçu) ile ceza ile cezalandırılması bağlamında vergi ziyaı cezasıdır. İştirak fiili dolayısıyla 360. maddede belirtilmemesine rağmen bu fiili işleyenler hakkında vergi ziyaı cezası kesileceğinden; iştirak halinde 344. madde gereğince hesaplanan vergi ziyaı cezasının bir katı olarak hesaplanan vergi ziyaı cezasının süresi içerisinde ödenmemesi halinde gecikme zammı uygulanacağı tabidir.
