488 sayılı Damga Vergisi Kanunu hükümlerine göre,  damga vergisinin mükellefi kağıtları imza edenler olduğu ve  yine Damga Vergisi Kanunun 5. maddesinde bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kağıtların her nüshalarının  ayrı ayrı  aynı miktar veya nispette  damga vergisine  tabi olacağı belirtilmiştir.[1]  
 
Diğer yandan, bir yıldan fazla süreli kira kontratlarında  damga vergisinin hesabında sürenin tümü üzerinden  hesaplanıp hesaplanmayacağı konusu  irdelenecektir.
 
Öte yandan, sözleşmelerin bir nüshadan fazla  düzenlenmesi veya kefil olması durumunda   sözleşmenin tabi olduğu damga vergisi tutarı  artarak değişebilmektedir.  Aynı şekilde bir nüshadan fazla düzenlenen sözleşmelerde  damga vergisi  yine farklılık arz etmektedir.
           
Taraflarca tanzim edilerek, imza altına alınan kira kontratlarının hükümlerinin bir gereği olarak iş bu kontratta yer alan koşullara uyulmaması halin de, kiralayan mülk sahibi, bu kontratı icraya vererek borçlu aleyhinde takip açtıra bilir. İşte bu aşamada Damga Vergisi konusu gündeme gelmektedir. İcra Daireleri özellikle kontratların damga vergisinin ödenip/ödenmediğinin araştırılmasını vergi dairelerinden sormaktadır.
           
Genel olarak  iş yeri kira sözleşmelerinde, gerçek kişi veya iktisadi işletmenin taraf olması damga vergisinin doğması bakımından herhangi bir farklılık arz etmemektedir. Nitekim bir iş yerinin kiraya verilmesi ve kiralamanın bir sözleşmeye bağlanması her şekilde damga vergisine tabidir. Fakat sözleşmenin kaç nüsha düzenlendiğinin ya da sözleşmede kefil olup olmadığı durumlarına göre belirlenecek damga vergisi farklılık göstermektedir.[2]
 
Bilindiği gibi, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinde;  “Bir kağıtta biribirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve işlem bulunduğu takdirde bunların her birinden ayrı ayrı vergi alınır.
 
Bir kağıtta toplanan akit ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde Damga Vergisi, en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınır.” hükmüne yer verilmiştir. Kira sözleşmelerinde kefalet adi kefalet şeklinde olabileceği gibi müteselsil kefalet şeklinde de olabilmektedir. Sözleşmelerde damga vergisi, kefaletin şekline göre farklılık arz etmektedir. Şöyle ki;
 
Kira akitlerine  konulan kefalet şerhinin “adi kefalet” olması durumunda, kefalet şerhi asil akitten ayrı müstakil bir işlem, bir hukuki muamele niteliğindedir.[3] Bu sebeple 488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 6. maddesinin 1. fıkrası gereğince sözleşmelerde adi kefalet olması durumunda sözleşme için binde 1,5 ve kefalet için binde 7,5 olmak üzere toplam binde 9 damga vergisi kesintisi yapılacaktır. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının vermiş olduğu bir özelgede de; “sözleşmenin kiracı ile kiralayan yanı sıra adi kefil tarafından da imzalanması halinde, söz konusu kira sözleşmesine ait damga vergisi, mukavele süresine göre bulunacak toplam kira tutarının, kira sözleşmesi için binde 1,5, kefalet için binde 7,5 olmak üzere binde 9 damga vergisine tabi olacağı” belirtilmiştir.[4]
 
Müteselsil kefalet ise; alacaklının asıl borçluya müracaat etmeden doğrudan kefile başvurma hakkına sahip olduğu bir kefalet türüdür. Kira mukavelesine konan kefalet şerhinin “müteselsil kefil” veya “müteselsil kefil ve müşterek borçlu” sıfatıyla konulması halinde, kefalet şerhi asıl akitle birbirine bağlı ve bir asıldan doğma akit işlemler mütalaa edildiğinden, kağıtta yer alan akit ve işlemler içersinde en yüksek vergi alınmasını gerektiren tutarın dikkate alınması suretiyle yapılacaktır. 488 sayılı Damga Vergisi Kanunun 6. maddesinin 2. fıkrasında bir kağıtta toplanan akit ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde Damga Vergisi en yüksek vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınır hükmüne istinaden sözleşmenin müteselsil kefil veya müşterek borçlu tarafından imzalanmış olması halinde, söz konusu kira sözleşmesine ait damga vergisi, kanuna ekli (I) sayılı tablonun I/A-3 fıkrası gereğince binde 7,5 oranında hesaplanacaktır. (53 Seri Nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğine göre 1.1.2010 tarihinden itibaren damga vergisi binde 8,25 olmuştur. Bkz. RG 31/12/2009 gün ve 27449 sayı.)
 
Öte yandan,  İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilmiş olan aynı özelgede de; “Sözleşmenin kiracı ile kiralayan yanı sıra müteselsil kefil veya müşterek borçlu tarafından da imzalanmış olması halinde, söz konusu kira sözleşmesine ait damga vergisinin, mukavele süresine göre bulunacak toplam kira tutarının binde 7,5 damga vergisi oranı ile çarpılmak suretiyle hesaplanacak tutar olacağı” belirtilmiştir.          
 
488 sayılı Damga Vergisi Kanununda yapılan düzenlemeye göre, sözleşmeler, taahhütnameler ve temliknameler  belli bir parayı itibar edenler dahil olmak üzere 2010 yılından itibaren binde 8,25 şeklinde  damga vergisine tabidir. Öte yandan,  kira sözleşmeleri sözleşme süresine göre kira bedeli üzerinden binde 1,65 şeklinde damga vergisine tabidirler.[5]
 
Bir yıldan fazla süreli ancak kira  bedelinin  belli bir oranda arttırılması  planlanan  kira kontratlarında damga vergisinin hesabı   şöyle hesaplanacaktır.[6] Kira bedelinin her yıl belli  nispette arttırılması  öngörülen   kira  kontratlarında damga vergisinin hesaplanmasında;  artış nispeti de dikkate alınarak damga vergisinin hesaplanması  zorunludur. Aşağıda 3 yılı kapsayan  ve birinci yıl 5.000 TL, ikinci yıl 6.000 TL ve üçüncü yıl  7.500 TL olması  planlanan  ve buna göre düzenlenen kira kontratının  damga vergisi aşağıdaki  hesaplanmalıdır.   Hesaplamalarda  kefilin bulunmadığı ve kontratın bir nüsha olarak düzenlendiği  varsayılmıştır. 
 
Örneğin, 1 yıllık kira tutarı 5.000 TL ise: 5.000 x 12=60.000 TL, ikinci yıla at kira tutarı ise aylık 6.000 TL olduğunu  kabul edelim. Bu durumda, 6.000 x 12 = 72.000 TL yıllık kiradır.  Üçüncü yılda ise, kiranın  7.500 TL aylık üzerinden devam ettiği varsayılırsa bu durumda 7.500 x 12 = 90.000 TL’dir.  Damga vergisi matrahı ise bütün yılların   toplam kira bedeli olarak hesaplanacaktır. Çünkü, kontrat 3 yıl için yapılmıştır.   Bu durumda 3  yılın  kirası toplamı   222.000 TL’dir.  Bu  tutar üzerinden damga vergisinin  hesaplanması   gerektiği bilinmelidir.  Bu  tutar üzerinden 222.000 x 0,00165 = 366,30 TL damga vergisi olarak ödenecektir. 
 
  Sırası gelmişken belirtelim ki burada  önemli olan kira kontratlarının  asıl ve nüshalarına dikkat etmek gerekmektedir. Ayrıca, kira kontratı üzerinde kefilin de bulunması halinde damga vergisi önemli ölçüde artacaktır.[7]  Uygulamada  piyasada kırtasiyecilerden temin edilen ve matbu kira kontratları kullanılmaktadır. Bu kontratlarda, kontratın üçüncü sayfasında matbu ibareler yer almaktadır.  Hatta kontratın üçüncü sayfasının en son kısmında   bu kontratın taraflara ve ayrı ayrı taraf sayısına göre düzenlendiğine ilişkin ibareler yer almaktadır.  Dolayısıyla vergi daireleri işyeri kira kontratlarında damga vergisini en az iki tarafa göre (kiralayan-kiracı)  belirlemektedir.  Vergi dairesine daha ilk işe başlama dilekçesi ve ekleri olarak sunulan  kira kontratlarında  damga vergisi kontratın iki nüsha olarak düzenlendiği varsayılarak buna göre gerek damga vergisi hesaplanabilmektedir. Kontratta  kefilin bulunması halinde  ödenecek damga vergisi  bir kat daha artmaktadır.  Burada yeri gelmişken üzerinde durulması gereken bir başka konu: kira kontratlarında yer alan  döviz olarak kiranın saplanmasıdır.  Dövizin kontratın tanzim tarihine göre, Maliye Bakanlığı tarafından  tayin ve ilan edilecek fiyat üzerinden Türk parasına dönüştürülerek buna göre damga vergisi hesaplanacaktır.  Burada net kiradan yola çıkılarak  brüt kiranın bulunarak buna göre  damga vergisinin hesaplanması gerekmektedir.  Başka bir ifade ile  kira kontratındaki net rakamın brüte iblağ edilerek  brüt tutar üzerinden damga vergisinin hesaplanması gerekecektir.[8] 
 
Öte yandan,  düzenlenmiş bir işyeri kira kontratının  işe başlama dilekçesi ekinde  vergi dairesine sunulmasından sonra  damga vergisi ödenip, bilahare  bu kontratın  iptal edilerek  yeni bir kontrata bağlanması halinde  ilk kontratın ödenmiş olan damga vergisi  vergi dairesinden geri istenemez.  Daha sonra düzenlenen ikinci kontratın da  damga vergisinin ayrıca  ödenmesi gerektiği bilinmelidir. 
 
Genel olarak, fotokopiler ve yurt dışında tanzim edilen kağıtlar damga vergisine tabi değildir.  Ancak, fotokopilerin  bir şekilde hükmünden istifade edilmesi veya resmi bir daireye ibraz edilmesi durumunda  damga vergisi gündeme gelebilecektir.  Yabancı ülkelerde  düzenlenen kağıtların hükmünden Türkiye’de istifade edilmediği sürece damga vergisi söz konusu değildir.[9] 


---------------------------------------
[1] Damga Vergisi Kanunu  md. 7. Bkz. Topluca Türk Vergi Kanunları, Yaklaşım Yayınları, 2010, Güncelleşmiş son şekli ile, Ankara,  s.817
 
[2] Damga Vergisi Genel Tebliği Seri No 1,2 ve 35.
 
[3] DEĞER Nuri; En Son Şekliyle Damga Vergisi Uygulaması; 2006
 
[4] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı B.07.1.GİB.4.34.18.01/2.1/137-16-454-164 sayılı özelgesi.
 
[5] Bkz. DVK GT Seri No: 53
 
[6] Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı Özelgesi, 4.6.2009 gün ve 2009/79 sayılı özelge.
[7] 488 sayılı DVK md.6
 
[8] ALPASLAN Mustafa, “İcraya Verilen  Kira Kontratlarından Kaynaklanan Damga Vergisi”, Legal Hukuk Dergisi, Nisan  2010, Yıl:8, Sayı:88, s.1219-1221.
 
[9] Dnş. 7. D. 20/12/2000 gün ve E:1999/294-K:2000/4088 sayılı kararlarında , “davacı banka ile İngiltere’de yerleşik  bir  kurum  arasında  İngiltere’de akdedilip, Türkiye’ye getirilen teminatlı tevdiat sözleşmesinin  damga vergisine tabi olduğu” şeklinde karara bağlanmıştır.