ÖZET :
Bilindiği gibi, E-tebligat veya elektronik ortamda tebliğ 213 sayılı VUK md. 107/A hükmüne 6009 sayılı kanunun 7.maddesi ile ilave edilmiş ve yürürlüğe tarihi 01.08.2010 tarihi olarak belirlenmiştir. Daha sonra, 6637 sayılı kanunun 5.maddesiyle 7.4.2015 tarihinde yasa hükmüne iki fıkra daha eklenerek elektronik ortamda tebliğ hükmü usul yasamıza kazandırılmıştır. Elektronik ortamda tebliğ metodu 213 sayılı VUK’numuzda yer alan memur eliyle tebliğ, ilanen tebliğ, komisyon huzurunda tebliğ, posta kanalıyla tebliğ, …. Tebliğ şekillerine ilave olarak getirilmiş dijital ortamda mükelleflere yapılmaya çalışılan bir tebliğ şeklidir.
213 sayılı VUK’ na 107/A hükmüne eklenilen bu elektronik ortamda tebliğ şekli son derece teknik ve vergi mükellefleri tarafından aktif olarak kullanılması gerekli olan önemli bir tebliğ şeklidir. Elektronik ortamda tebliğe uygun ortam ve kullanıcılar gereklidir. Bilgi düzeyi düşük ve teknik olanakları kullanamayan mükellef grupları için elektronik ortamda tebliğ şekli yeniden düzenlenmesi gerekmektedir.
I-BAŞLANGIÇ:
Bilindiği üzere, 213 sayılı VUK’nun 93.maddesinde tebliğ esasları tarif edilmiştir. Madde hükmüne göre, tahakkuk fişinden gayri, vergilendirme ile ilgili olup, hüküm ifade eden bilümum vesikalar ve yazılar adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmühaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ilan yoluyla tebliğ edilir. Öte yandan, ilgilinin kabul etmesi koşuluyla tebliğin dairede veya komisyonda yapılması mümkündür.
Bilindiği gibi, e-tebligat veya elektronik ortamda tebliğ 213 sayılı VUK md. 107/A hükmüne 6009 sayılı kanunun 7.maddesi ile ilave edilmiş ve yürürlüğe tarihi 01.08.2010 tarihi olarak belirlenmiştir. Daha sonra, 6637 sayılı kanunun 5.maddesiyle 7.4.2015 tarihinde yasa hükmüne iki fıkra daha eklenerek elektronik ortamda tebliğ hükmü usul yasamıza kazandırılmıştır. Ne var ki, uygulamada elektronik ortamda tebliğle ilgili birçok sorun uygulamanın henüz 1 yıl geçmiş olmasına rağmen çözülememiştir. Çalışmamızın izleyen kısımlarında elektronik ortamda tebliğ şekli ile ilgili ortaya çıkan problemler ve bu problemlerin giderilmesine yönelik önerilere yer verilecektir.
II-MÜKELLEFLERİN E-MAIL KUTUSUNA E-TEBLİGAT YAPILMASI İŞLEMLERİ
Son günlerde vergi daireleri tarafından birçok mükellefe önemli sayılacak vergi ve ceza ihbarnameleri ve bunların dayanağı olan inceleme raporları, takdir komisyon kararları gıyabında elektronik tebliğ yöntemi ile tebliğ edildiği iddia edilmektedir. Mükellefler ise, kendilerini elektronik ortamda böyle bir tebligat gelmediğini, kendilerine ödeme emri düzenlediği ve tebliğ edildiği zaman olayı fark ettiklerini ifade etmektedirler. Kimi zaman da idare tarafından mükelleflere elektronik ortamda tebliğ edildiği iddia edilen belgelerin mükellefin mail kutusuna düşmediği, mailin açılmadığı veya mailin bozuk çıktığı …. gibi teknik sorunlar nedeniyle tebligat gerçekleşmemiş olmaktadır. Bu nedenle, elektronik ortamda tebliğ uygulaması vergi idaresi tarafından yeniden ıslah edilmesi veya daha somut ve gerçekçi bir uygulama biçimine bürünmelidir.
Malum olduğu üzere, gerçek ve tüzel kişilere 2016 yılı başından itibaren her türlü vergisel işlemlerin elektronik tebligat yöntemiyle tebliğ edilmesi uygulamasına geçilmiştir. Buna göre, bütün vergi mükellefleri , ticari, zirai, ve mesleki kazanç sahipleri her türlü ticaret şirketleri vergi dairesi ile sözleşme imzalayarak elektronik tebligat uygulamasına dahil olmuştur.[1]
Söz konusu uygulama gereğince vergi dairesine mükellefler gsm numarası ve elektronik posta adreslerini bildirmek zorundadır. E-postası olmayan mükelleflere ve cep tel numarası olmayan mükelleflere elektronik posta adresi yoluyla tebligat yapılamamaktadır. Uygulamada vergi dairesi ile sözleşme yapan mükelleflere çeşitli sebeplerle e-tebligat yapılamamaktadır. 213 sayılı VUK’na göre tebliğ şekilleri yasada belirtilmiştir. Buna göre, elektronik tebligat sistemi uygulaması başarılı olamamıştır. Geçtiğimiz 1 yıllık zaman zarfında elektronik tebligat uygulaması birçok mükelleflerde başarı sağlanamamıştır.
Bilindiği gibi, 213 sayılı VUK’na göre vergilendirme sürecinde tarh işleminden sonra verilen süreç tebliğ sürecidir. (VUK md.93) Vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna bildirmesi işlemi tebliğ olarak tanımlanmaktadır.[2]
III-MÜKELLEFLERİN E-MAIL ADRESLERİNE ELEKTRONİK ORTAMDA YAPILAN TEBLİĞLE İLGİLİ YAŞANAN SORUNLAR
Elektronik tebligat uygulaması 213 sayılı VUK’na 01.04.2016 tarihinden itibaren uygulamaya geçilmiş olup, henüz yeni bir uygulama biçimidir. Ancak, e-tebligattan başka tebliğ usulleri de mevcut olup ve etkin bir şekilde geçmiş yıllarda uygulanagelmiştir. Örneğin, posta yoluyla tebliğ usulü, memur eliyle tebliğ, daire ve komisyonda tebliğ, ilan yoluyla tebliğ şekilleri de mevcut bulunmaktadır. Elektronik tebligat uygulaması ile ilgili üzerinden 1 yıldan fazla bir süre geçmiş olmasına rağmen sistem henüz oturmamıştır.
Buna göre e-tebligatta yaşanan sorunlar aşağıda olduğu gibidir:
1. Elektronik ortamda tebliğ hükmü 213 sayılı VUK md.107/A şeklinde yasaya monte edilmiştir. Buna göre e-tebligat yapılacak kimselere 93.maddede sayılan yöntemlere bağlı olmadan tebliğe olanak veren elektronik bir adres kanalıyla elektronik zeminde tebliğ yapılabilir hükmü mevcuttur. Bu hükme göre tebliğ yapılabilmesi için muhatabının elektronik adresine erişim gerçekleşmiş olmalıdır. Teknik erişim gerçekleşmezse tebligat hükümsüz olur. Elverişli adrese e-tebligat vasıl olmazsa tebligat yine geçersizdir. Maliye Bakanlığı elektronik ortamda yapılacak e-tebligatla ilgili her türlü teknik alt yapıyı kurmak, geliştirmek, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma mecburiyeti getirmeye ve kendisine dijital ortamda tebliğ yapılacakları ve e-tebliğe ilişkin sadece usul ve esasları belirlemeye yetkisi mevcuttur. Görüldüğü üzere bu hükümlere uygun olmayan tebligat yine aynı yasanın 108.maddesine göre hatalı tebliğ olarak değerlendirilecektir.
2. İkmalen, resen ve idarece yapılan bütün tarhiyatlar ve bunlara ilişkin takdir komisyon kararları veya vergi inceleme raporlarının eskiden olduğu klasik metodlara göre ihbarname kuralına göre mükellefe kapalı posta zarfı ile tebliğ edilmesi,
3. Rutin işlemlerin (örneğin, ödeme emri tebliği gibi) e-posta olarak geçerli adreslere yapılması,
4. Teknik olarak kapalı veya iletişim kurulamayan e-mail adreslerine tebligat yapılmaması,
5. Açılamayan e-mailler nedeniyle mükelleflere yürütülecek olan 5 günlük tebligat süresinin bekletilmesi
6. Açılamayan e-mailler nedeniyle tebligat vaki olamayacağı için bu konuda memur eliyle veya posta kanalıyla yeniden usulüne uygun olarak tebligat yapılması
7. Gerek gerçek kişiler için ve gerekse tüzel kişiler için elektronik tebligat talep formunda yer alan sağlıklı bilgilerin üzerinden bilgilendirme tercihlerine göre mükelleflere tebligat yapılmalıdır.
8. Daha evvel internet vergi dairesi üzerinden kullanıcı kodu ve şifresi olanlar için aynı şifre yerine ayrı bir şifre verilmelidir.
9. Mükelleflere elektronik ortamda tebliğ edilemeyen vesikalar VUK GT 467 hükmüne göre yeniden usulüne uygun olarak kapalı zarf içinde taahhütlü olarak posta kanalıyla veya memur eliyle yeniden tebliğ edilmelidir.
10. Mükelleflerin gıyabında elektronik ortamda vergi daireleri tarafından tebliğ edildiği varsayılan hükümsüz tebligatlarla ilgili Maliye Bakanlığının acilen bu konuya özgü yeni bir genel tebliğ yayınlayarak geçmişte yaşanan hatalı gib e-tebligat işlemlerini düzeltmesi gerekir. Zira bu konuda geçmişte pek çok vergi mükellefi mağdur olmuştur. İdare tarafından e-tebligat metoduna göre kendisine tebliğ işlemi yapılamayan birçok mükellefe vergi dairesi “biz elektronik ortamda tebligat yaptık” diyerek mükelleflere “siz süreyi kaçırdınız” şeklinde meseleyi geçiştirmektedirler. Oysaki ülkemizi insan gerçeği, teknolojik gerçekler, gerçek ve tüzel kişi mükelleflerin dijital ortamdan uzaklığı vs. teknik ve insan faktörü ile ilgili durumlar dikkate alındığında e-tebligat sisteminin aksayan yönleri suratle ıslah edilmelidir. E-tebligattan kaynaklanan hatalı işlemlerin mükellefler tarafından yargıya intikal ettirilmesi sonucunda gereksiz ihtilaflar birikerek çoğalmaktadır.
Yaşanan bir olayda mükellefin 2016, 2017 ve 2018 yıllarıyla ilgili yapılan cezalı tarhiyatlar hakkında VDK’da tarhiyattan önce uzlaşma talep etmiştir. Mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma tebligatı eski muhasebecisinin e-posta adresine uzlaşma davetiyesi yollanmıştır. Uzlaşma günü mükellefin tarhiyat öncesi uzlaşma toplantı görüşmelerine doğal olarak katılamadığı için gıyabında vergi ve ceza ihbarnameleri tebliğ edilmiştir. Daha sonra mükellefin olaydan bir şekilde haberdar olması dolayısıyla vergi ve vergi ziyaılı tarhiyatlar kesinleşmiştir. Mükellef olayı yargıya yansıtarak hatalı bir tebligat yapıldığını iddia etmiştir. Neticede İzmir 1. Vergi Mahkemesi tarafından verilen 31.03.2022 tarih ve E:2021/1263-K:2022-342 sayılı kararda belirtildiği üzere; “Bu durumda, uzlaşma davetiyesinin davacıya usulüne uygun olarak elektronik ortamda tebliğ edildiğinin idarece kanıtlanmadığından, davacı hakkında düzenlenen … gün ve ………. Sayılı 1 ila 3 sayılı vergi inceleme raporları kapsamında, davacının uzlaşma teklifinin değerlendirilmemesine ilişkin dava konusu işlemde hukuka uyarlılık görülmemiştir.” Şeklinde karar verilerek mükellefe yeni bir uzlaşma günü tayin ve tespit edilmesine karar verilmiştir.
IV-DEĞERLENDİRMELERİMİZ
Elektronik ortamda tebliğ şekli bugün için gerek vergi idaresi ve gerekse vergi mükellefleri açısından kullanımı ve uygulaması güç bir yöntemdir. İdare tarafından elektronik ortamda gerçekleşmeyen tebliğler VUK md.108 hükmüne göre hatalı tebliğ olarak değerlendirilmektedir. Vergi idaresi elektronik ortamda yapılan tebliğleri teyit amaçlı ikinci bir kontrol mekanizması veya teyit mekanizması oluşturması gerekir. Aksi takdirde yüksek meblağlara varan vergi ve ceza ihbarnamelerinin, vergi inceleme raporlarının elektronik ortamda VUK md.107/A hükmüne göre tebliği mükellefler ve idare açısından telafisi olanaksız ve tamiri imkansız maddi ve manevi mağduriyetlere neden olabilecektir. Konunun önemi gereği Maliye Bakanlığının biran önce bu problemi dikkate alarak çözmesi gerekecektir. Aksi takdirde vergi yargısı gereksiz vergi uyuşmazlıkları nedeniyle tıkanabilecektir.
KAYNAKÇA
Tüm Vergi Kanunları, Huz Akademi, 34.Baskı, İstanbul, Haziran 2016.
Topluca Türk Vergi Kanunları, Yaklaşım Yayınları, 2016.
GÜRBOĞA Erkan-ATABEY Tuncel, Vergi Kılavuzu, İZSMMMO Yayınları, İzmir, Kasım 2008.
ÖZYER M.Ali, Açıklama ve Örneklerle Vergi Usul Kanunu Uygulaması, HUD Yayınları, 4.Baskı, İstanbul, Mart 2008.
ÖZBALCI Yılmaz, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamalar, Oluş Yayıncılık, Ankara, Şubat 2012.
AY Hakan – ALPASLAN Mustafa – KAYA Eda, Vergi Uygulamalarında E-Tebligat ve E-Haciz, Seçkin Yayınları, Güncellenmiş 2.Baskı, Ankara, Ocak 2016.
ALPASLAN N.Gaye, Vergi İhtilafları ile İlgili Makale, Yorum ve İncelemeler, İzmir, 2015.
ALPASLAN Mustafa – KAYA Eda, Vergi Uygulamasında Zamanaşımı, İzmir, 2013.
SAKAL Mustafa – ALPASLAN Mustafa, Vergi Hukuku Uygulaması, Grafmat, İzmir, Ocak 2008.
ALPASLAN Mustafa- KAYA Eda, ALPASLAN N. Gaye,Ödeme Emri, Met Matbacılık AŞ., Ekim, 2017.
İzmir 1. Vergi Mahkemesi Kararı, 31.03.2022 gün ve E:2021/1263-K:2022/342
-----------------
[1] E-Tebligat uygulaması 1 Nisan 2016 (29/12/2015 tarihli ve 29577 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 467 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile söz konusu tarih değiştirilmiştir.) tarihinden itibaren başlayacaktıar. Ancak, bu tarihten önce E-Tebligat sistemini kullanmak için bildirimde bulunan mükelleflere 1 Ekim 2015 tarihinden itibaren elektronik tebligat yapılabilecektir.
[2] 213 sayılı VUK md. 107/A
