Bilindiği üzere vergi daireleri tarafından geçmişe yönelik olarak resen vergi kaydı açılan mükelleflerle ilgili beyanname verilmediği iddiasıyla son 4-5 yıl için geçmişe yönelik özel usulsüzlük cezalı tarhiyatlar yapılabilmektedir. Özellikle elektronik ortamda beyanname verilmediği iddiasıyla geçmişe yönelik 3,4 ve hatta 5 yıl için gelir vergisi, KDV, muhtasar, geçici vergi beyannamelerinin e-beyan yoluyla internet üzerinden verilmediği iddiasıyla cezalı tarhiyatlar yapılagelmektedir. Özellikle, geçmiş yıllarda sık sık araç alım satımı yapan kimselere veya geçmiş yıllarda birden çok emlak alım satımı yapan kimselere e-beyan verilmediği dolayısıyla pek çok ceza kesilmektedir (VUK md.mük. 355, 257/4, 340 seri nolu GT ve 386 no’lu GT).
Oysaki, son 5 yılı kapsayan elektronik ortamda beyannamelerin verilmemesi ile ilgili cezalar çok ciddi boyutlara vardığı hatta ödenemez duruma geldiği, Gelir İdaresi yönünden ise bu tür cezaların çok ciddi boyutlara vararak tahsili olanaksızlaştığı görülmektedir.
Elektronik ortamda geçmişe yönelik beyanname verilmediği gerekçeleri ile kesilen cezaları yüksek mahkemeler kaldırmaktadır.[1]
Elektronik ortamda ve ileriye yönelik olarak beyanname verilebilmesi için, beyan döneminin geçmemiş olması, beyanname verilemesi ile ilgili daha önceki aşamalarda mükellefin işe başlama bildiriminin vermiş olması ve vergi kaydının daha önceden açılmış olması zorunludur. Bunun sonucu olarak elektronik ortamda beyanname verebilmek için gerekli bildirimler, formlar, taahhütnameler imzalanarak şifre, parola alınması zorunludur. Vergi dairesi tarafından verilen bu şifre ve parolalar yardımı ile beyannamelerin elektronik ortamda kanuni süresi içerisinde verilmesi ancak mümkün olabilecektir.
Vergi dairesi tarafından resen geçmişe yönelik mükellefiyet tesisi sonucunda tarh edilen gelir, KDV, muhtasar, geçici vergi, vs. vergiler yönünden yapılan cezalı tarhiyatlarda çeşitli sorunlar ortaya çıkmaktadır. Özellikle geçmiş dönemde araç alım satımı yapan mükellefler için, emlak alım satımı yapan mükellefler için çok ciddi boyutlarda cezalı tarhiyatlar yapılmaktadır. Örneğin, bir mükellefin 2007 yılından bu yana faaliyette olduğu varsayılarak kazancı takdir komisyonu kararı ile takdir edildiği takdirde bu mükellefe aşağıdaki cezalar kesilebilmektedir.[2]
Vergi dairesi tarafından geçmiş yıllarda emlak alım satımı, oto alım satımı, nakliyecilik gibi faaliyetlerden dolayı geçmişle ilgili vergi kaydı açılması halinde bu konuda e-beyan dolayısıyla geçmişe yönelik kesilen özel usulsüzlük cezaları yüksek mahkeme tarafından kaldırılmaktadır. Yüksek mahkeme Danıştay’ın bu konuda vermiş olduğu kararlarda özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için mutlak surette cezayı gerektirir fiilin tespiti vurgulanmıştır. Ayrıca, e-beyanla ilgili ceza kesilebilmesi için mutlak surette ceza muhatabına “yazı” ile bildirim koşulu zorunludur. Başka bir ifade ile, yazılı bildirim yapılmadan e-beyan yoluyla beyanname vermediği için kesilen yüksek miktardaki özel usulsüzlük cezaları kaldırılmıştır. [3]
Diğer yandan, elektronik beyanname ile ilgili mevzuat hükümleri gelecekte verilecek olan beyannameler için öngörülmüş olup geçmiş dönemlerle ilgili böyle bir cezanın kesilmesi olanaksızdır. Başka bir ifade ile, vergi beyannamelerinin elektronik ortamda verilmesi dolayısıyla ileriye dönük olabilir. Geçmişe dönük olarak e-beyan istenmesi kanunun amacına da aykırı olacaktır. Özetle, geçmişe dönük mükellefiyet tesisi sonucunda bu işlemlerle ilgili elektronik ortamda ve yasal süresinde beyanname verilmesi mümkün olmadığı için; bu durumla ilgili herhangi bir yasal düzenleme yapılmamıştır.
Zira kişiye, kendisine tebliğ edilen ihbarname ile vergi mükellefi olduğu bildirildiğinden; resen geriye dönük tesis edilen mükellefiyet neticesinde elektronik ortamda ve kanuni süresi içinde beyanname vermediği gerekçesiyle; geçmiş yıllara ait kanuni süresi içinde verilmesi imkansız olan beyannamelerle ilgili tüm cezaların cari yıl içerisinde bir anda kesilmesi hukuka aykırı olduğu gibi; kanunun konuluş maksadıyla da çelişmektedir. Örneğin; bir kişinin, 2007 tarihinden bu tarafa (2012) resen geçmişe dönük vergi mükellefi yapılmış olduğu ve bu durumun kişiye 2012 yılında bildirilmiş olduğu kabul edildiğinde; her yıl için 12 dönem KDV, 4 dönem muhtasar, 4 dönem geçici vergi ve 1 dönem de yıllık gelir vergisi beyannamesinin -imkansız olmasına rağmen- yasal süresi içinde ve elektronik ortamda verilmemiş olduğu gerekçesiyle sadece bir yıl için 21 ayrı özel usulsüzlük cezası kesildiği gerçekliğinden bakıldığında ve aynı uygulamanın 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 yılları için de uygulandığını dikkate aldığımızda, takdir komisyonunca takdir edilen vergiden daha ağır bir yaptırımla karşı karşıya kalınmış olunacaktır.
Bu da, vergi kanunlarının mantığına ters bir durumdur. Yapılan şekli usulsüzlük cezasının tutarının, hiçbir zaman vergi ziyaının aslına daha yakın veya aslından daha fazla olması düşünülemez. [4]
Özetlemek gerekirse, geçmişe yönelik mükellefiyet tesislerinde geçmiş dönemler için resen mükellefiyet ile ilgili beyanname verilmediği iddialarıyla e-beyan cezaları kesilemez.[5] Geçmişe yönelik beyannamelerin e-beyan ortamında verilmemiş olduğu iddiasıyla kesilen cezalarda yargı tarafından kaldırılmaktadır. Özellikle,1.8.2009 tarihinden önceki dönemler için VUK md. mük. 355 hükmüne göre mükellefler adına ceza kesilebilmesi için, mükelleflere Maliye Bakanlığınca VUK mükerrer 257. md hükmü gereğince getirilen mecburiyetlere uyulmaması ya da süresi içerisinde bilginin verilmemesi ya da eksik ve yanlış bilgi verilmesi durumunda cezaya muhatap olacaklarının “yazı ile” bildirilmesi gerekecektir.[6]
Yeni vergi affı Yasasıyla bu konuda bazı düzenlemeler yapılmış olup, 6736 sayılı Yasaya göre mad. 3 veya 4 mad. hükümleri değerlendirildiği takdirde önemli avantajlar ve kesilen cezalarda indirimler söz konusudur. Özellikle kesilen Özel usulsüzlük cezalarında ciddi indirimler getirilmiştir. Diğer taraftan açılan vergi davaları varsa bunlardan da vazgeçilmesi temel bir zorunluluktur.
-----------------------------------------------
[1] Bkz. VUK Genel Tebliği Seri No; 340, 386 gereğince kesilen özel usulsüzlük cezaları.
[2] VUK md. mük. 355. ve ayrıca yine VUK mük. Md. 257.
[3] İzmir 2. Vergi Mahkemesi kararı, 15.12.2011 gün ve E:2011/1484-K:2011/2129 sayılı kararları.
[4] Danıştay 3. Dairesinin, 30.12.2008 gün ve E:2007/3320-K:2008/4469 sayılı kararları.
[5] Aynı görüş için bkz. GÜMÜŞ Kenan, “Vergi Dairelerince Re’sen Geçmişe Dönük Mükellefiyet Tesisi Neticesinde Salınan Vergi ve Cezaların Hukuki Durumu (Özellikle Taşıt ve Emlak Ticareti yapanlar)”, www.muhasebetr.com
[6] Danıştay 3. Dairesinin, 29.3.2011 gün ve E:2010/101-K:2011/903 sayılı kararları ve yine Danıştay 3. Dairesinin 5.4.2011 gün ve E:2010/903-K:2011/1006 sayılı kararları görüşümüzü destekler mahiyettedir.
Oysaki, son 5 yılı kapsayan elektronik ortamda beyannamelerin verilmemesi ile ilgili cezalar çok ciddi boyutlara vardığı hatta ödenemez duruma geldiği, Gelir İdaresi yönünden ise bu tür cezaların çok ciddi boyutlara vararak tahsili olanaksızlaştığı görülmektedir.
Elektronik ortamda geçmişe yönelik beyanname verilmediği gerekçeleri ile kesilen cezaları yüksek mahkemeler kaldırmaktadır.[1]
Elektronik ortamda ve ileriye yönelik olarak beyanname verilebilmesi için, beyan döneminin geçmemiş olması, beyanname verilemesi ile ilgili daha önceki aşamalarda mükellefin işe başlama bildiriminin vermiş olması ve vergi kaydının daha önceden açılmış olması zorunludur. Bunun sonucu olarak elektronik ortamda beyanname verebilmek için gerekli bildirimler, formlar, taahhütnameler imzalanarak şifre, parola alınması zorunludur. Vergi dairesi tarafından verilen bu şifre ve parolalar yardımı ile beyannamelerin elektronik ortamda kanuni süresi içerisinde verilmesi ancak mümkün olabilecektir.
Vergi dairesi tarafından resen geçmişe yönelik mükellefiyet tesisi sonucunda tarh edilen gelir, KDV, muhtasar, geçici vergi, vs. vergiler yönünden yapılan cezalı tarhiyatlarda çeşitli sorunlar ortaya çıkmaktadır. Özellikle geçmiş dönemde araç alım satımı yapan mükellefler için, emlak alım satımı yapan mükellefler için çok ciddi boyutlarda cezalı tarhiyatlar yapılmaktadır. Örneğin, bir mükellefin 2007 yılından bu yana faaliyette olduğu varsayılarak kazancı takdir komisyonu kararı ile takdir edildiği takdirde bu mükellefe aşağıdaki cezalar kesilebilmektedir.[2]
Vergi dairesi tarafından geçmiş yıllarda emlak alım satımı, oto alım satımı, nakliyecilik gibi faaliyetlerden dolayı geçmişle ilgili vergi kaydı açılması halinde bu konuda e-beyan dolayısıyla geçmişe yönelik kesilen özel usulsüzlük cezaları yüksek mahkeme tarafından kaldırılmaktadır. Yüksek mahkeme Danıştay’ın bu konuda vermiş olduğu kararlarda özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için mutlak surette cezayı gerektirir fiilin tespiti vurgulanmıştır. Ayrıca, e-beyanla ilgili ceza kesilebilmesi için mutlak surette ceza muhatabına “yazı” ile bildirim koşulu zorunludur. Başka bir ifade ile, yazılı bildirim yapılmadan e-beyan yoluyla beyanname vermediği için kesilen yüksek miktardaki özel usulsüzlük cezaları kaldırılmıştır. [3]
Diğer yandan, elektronik beyanname ile ilgili mevzuat hükümleri gelecekte verilecek olan beyannameler için öngörülmüş olup geçmiş dönemlerle ilgili böyle bir cezanın kesilmesi olanaksızdır. Başka bir ifade ile, vergi beyannamelerinin elektronik ortamda verilmesi dolayısıyla ileriye dönük olabilir. Geçmişe dönük olarak e-beyan istenmesi kanunun amacına da aykırı olacaktır. Özetle, geçmişe dönük mükellefiyet tesisi sonucunda bu işlemlerle ilgili elektronik ortamda ve yasal süresinde beyanname verilmesi mümkün olmadığı için; bu durumla ilgili herhangi bir yasal düzenleme yapılmamıştır.
Zira kişiye, kendisine tebliğ edilen ihbarname ile vergi mükellefi olduğu bildirildiğinden; resen geriye dönük tesis edilen mükellefiyet neticesinde elektronik ortamda ve kanuni süresi içinde beyanname vermediği gerekçesiyle; geçmiş yıllara ait kanuni süresi içinde verilmesi imkansız olan beyannamelerle ilgili tüm cezaların cari yıl içerisinde bir anda kesilmesi hukuka aykırı olduğu gibi; kanunun konuluş maksadıyla da çelişmektedir. Örneğin; bir kişinin, 2007 tarihinden bu tarafa (2012) resen geçmişe dönük vergi mükellefi yapılmış olduğu ve bu durumun kişiye 2012 yılında bildirilmiş olduğu kabul edildiğinde; her yıl için 12 dönem KDV, 4 dönem muhtasar, 4 dönem geçici vergi ve 1 dönem de yıllık gelir vergisi beyannamesinin -imkansız olmasına rağmen- yasal süresi içinde ve elektronik ortamda verilmemiş olduğu gerekçesiyle sadece bir yıl için 21 ayrı özel usulsüzlük cezası kesildiği gerçekliğinden bakıldığında ve aynı uygulamanın 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 yılları için de uygulandığını dikkate aldığımızda, takdir komisyonunca takdir edilen vergiden daha ağır bir yaptırımla karşı karşıya kalınmış olunacaktır.
Bu da, vergi kanunlarının mantığına ters bir durumdur. Yapılan şekli usulsüzlük cezasının tutarının, hiçbir zaman vergi ziyaının aslına daha yakın veya aslından daha fazla olması düşünülemez. [4]
Özetlemek gerekirse, geçmişe yönelik mükellefiyet tesislerinde geçmiş dönemler için resen mükellefiyet ile ilgili beyanname verilmediği iddialarıyla e-beyan cezaları kesilemez.[5] Geçmişe yönelik beyannamelerin e-beyan ortamında verilmemiş olduğu iddiasıyla kesilen cezalarda yargı tarafından kaldırılmaktadır. Özellikle,1.8.2009 tarihinden önceki dönemler için VUK md. mük. 355 hükmüne göre mükellefler adına ceza kesilebilmesi için, mükelleflere Maliye Bakanlığınca VUK mükerrer 257. md hükmü gereğince getirilen mecburiyetlere uyulmaması ya da süresi içerisinde bilginin verilmemesi ya da eksik ve yanlış bilgi verilmesi durumunda cezaya muhatap olacaklarının “yazı ile” bildirilmesi gerekecektir.[6]
Yeni vergi affı Yasasıyla bu konuda bazı düzenlemeler yapılmış olup, 6736 sayılı Yasaya göre mad. 3 veya 4 mad. hükümleri değerlendirildiği takdirde önemli avantajlar ve kesilen cezalarda indirimler söz konusudur. Özellikle kesilen Özel usulsüzlük cezalarında ciddi indirimler getirilmiştir. Diğer taraftan açılan vergi davaları varsa bunlardan da vazgeçilmesi temel bir zorunluluktur.
-----------------------------------------------
[1] Bkz. VUK Genel Tebliği Seri No; 340, 386 gereğince kesilen özel usulsüzlük cezaları.
[2] VUK md. mük. 355. ve ayrıca yine VUK mük. Md. 257.
[3] İzmir 2. Vergi Mahkemesi kararı, 15.12.2011 gün ve E:2011/1484-K:2011/2129 sayılı kararları.
[4] Danıştay 3. Dairesinin, 30.12.2008 gün ve E:2007/3320-K:2008/4469 sayılı kararları.
[5] Aynı görüş için bkz. GÜMÜŞ Kenan, “Vergi Dairelerince Re’sen Geçmişe Dönük Mükellefiyet Tesisi Neticesinde Salınan Vergi ve Cezaların Hukuki Durumu (Özellikle Taşıt ve Emlak Ticareti yapanlar)”, www.muhasebetr.com
[6] Danıştay 3. Dairesinin, 29.3.2011 gün ve E:2010/101-K:2011/903 sayılı kararları ve yine Danıştay 3. Dairesinin 5.4.2011 gün ve E:2010/903-K:2011/1006 sayılı kararları görüşümüzü destekler mahiyettedir.
