I. DEĞER ARTIŞ KAZANCI

Değer artış kazancı, gelir vergisi kanununun üçüncü kısım 7. bölümü olan “diğer kazanç ve iratlar” bölümünde bulunan 80 ve mükerrer 80. maddelerinde yer bulmuştur. Her ne kadar kolay anlaşılması için değer artışı kazancı vergisi olarak adlandırmışsak da, gelir vergisidir. Sahip olunan değerin satışı sonucu ele geçen gelir ile o değere sahip olurken katlanılan bedelin farkı olarak ifade edilebilir. Bu şekilde GVK tarafından bir gelir olarak değerlendirilir ve vergilendirmeye tabi tutulur.

Değer artışının gelir vergisine tabi tutulması için para karşılığı bir değer edinilmiş olması zorunlu değildir. GVK mükerrer madde 80 durumu şu şekilde açıklamaktadır: “Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.” Yine aynı madde elden çıkarma deyimini, “Bu maddede geçen ‘elden çıkarma’ deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir veya temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.” diyerek açıklamaktadır. Bu noktada duruma, kişinin ekonomik durumunda bir artış olup olmadığı yönünde bakmak gerekmektedir.

II. DEĞER ARTIŞI KAZANÇLARI

Değer artış kazançları GVK’nın mükerrer 80. maddesinde sayma yolu ile hüküm altına alınmıştır. Kanunun 81. maddesinde ise vergilendirilemeyecek değer artış kazançları sayılmıştır.

Kanunun mükerrer 80. maddesinde sayılan değer artışı kazançları:

- “1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.”

Fıkranın başında belirtildiği gibi ivazsız olarak iktisap edilenler ve tam mükellef kurumlara ait iki yıldan uzun süre elde tutulmuş hisse senetleri bu tevkifata tabi olmayacaklardır. Bu maddede daha sık karşılaşılan vergi ihtilafları ise menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar üzerine olmaktadır. Peki nedir bu menkul kıymetler ve sermaye piyasası araçları? GVK’nın geçici 67. maddesinin 13. bendi bu araçları: “Bu maddede geçen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı ifadesi, özel bir belirleme yapılmadığı sürece Türkiye’de ihraç edilmiş ve Sermaye Piyasası Kurulunca kayda alınmış ve/veya Türkiye’de kurulu menkul kıymet ve vadeli işlem ve opsiyon borsalarında işlem gören menkul kıymetler veya diğer sermaye piyasası araçları ile kayda alınmamış olsa veya menkul kıymet ve vadeli işlem borsalarında işlem görmese dahi Hazinece veya diğer kamu tüzel kişilerince ihraç edilecek her türlü menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracını ifade eder.” diyerek açıklamıştır. Ayrıca 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu’nun 3. maddesi de sermaye piyasası araçları ve menkul kıymetleri açıklamaktadır.

- “2. 70 inci maddenin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı hakların (ihtira beratları hariç) elden çıkarılmasından doğan kazançlar.”

‘Gayrimenkul sermaye iradının tarifi:

Madde 70 – 5:

Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.)’

- “3. Telif haklarının ve ihtira beratlarının müellifleri, mucitleri ve bunların kanunî mirasçıları dışında kalan kimseler tarafından elden çıkarılmasından doğan kazançlar.”

Bu bentte belirtilen telif hakları 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanununda, İhtira Beratları ise 6769 sayılı Sınai Mülkiyet Kanununda düzenlenmiştir.

- “4. Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.”

Şirket ortağının payını devretmesinden kaynaklanan elde edilen kazanç bu bende göre değerlendirilmektedir. Bu bent ile 1. bent arasında dikkat edilecek husus ise 1. bentte şirket payının hisse senedi olarak elden çıkarılmasıdır.

- “5. Faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançlar.”

- “6. İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) 70 inci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.).(1)”

‘Gayrimenkul sermaye iradının tarifi:

Madde 70 – 1: 1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir.), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

2- Voli mahalleri ve dalyanlar;

4-  Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

7- Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilümum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları’ olarak sayılmıştır.

Bu noktada gayrimenkullerin elden çıkarılması ile ilgili olarak dikkat edilmesi gereken husus, kazancın “değer artışı kazancı” olarak değerlendirilebilmesi için sürekli olmaması gerektiğidir. Süreklilik arz etmesi halinde kazanç ticari kazanç olarak değerlendirilecek ve ona göre vergilendirilecektir.