I- GİRİŞ
Bilindiği üzere, 213 sayılı VUK’un 371. Mad. düzenlenen “Pişmanlık ve Islah Hükmü” önem taşımaktadır. Son yıllarda özellikle vergi incelemesi öncesi veya inceleme devam ederken pişmanlık ile veya düzeltici mahiyette beyanname verilip/ verilmeyeceği bazı çevrelerde sıklıkla tartışılmaktadır. Madde hükmü aynen aşağıya alınmıştır.
Vergi beyannamelerinde pişmanlık ve ıslah hükümlerinin nasıl uygulanacağı konusu aşağıda izah edilmiştir.
II- PİŞMANLIK VE ISLAH HÜKÜMLERİ
Madde 371 – (Değişik: 23/1/2008-5728/281 md.) Beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, haklarında aşağıda yazılı kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmez.
1. Mükellefin keyfiyeti haber verdiği tarihten önce bir muhbir tarafından her hangi resmi bir makama dilekçe ile veya şifahi beyanı tutanakla tevsik edilmek suretiyle haber verilen husus hakkında ihbarda bulunulmamış olması (Dilekçe veya tutanağın resmi kayıtlara geçirilmiş olması şarttır.).
2. Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde her hangi bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel (Kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması.
3. Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak onbeş gün içinde tevdi olunması.
4. Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının mükellefin keyfiyeti haber verme tarihinden başlayarak onbeş gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi.
5. Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla birlikte haber verme tarihinden başlayarak onbeş gün içinde ödenmesi. Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz.
Bu durumda, Pişmanlık hükümlerinin uygulanabilmesi için vergi incelemesine başlanmadan pişmanlıkla vergi beyannamelerinin verilmesi gerekmektedir.
III- VERGİ İNCELEMESİ BAŞLADIKTAN SONRA PİŞMANLIK HÜKÜMLERİ GEÇERLİ DEĞİLDİR. ANCAK VERGİ İNCELEMESİ BAŞLAMADAN ÖNCE VEYA İNCELEME SIRASINDA DÜZELTİCİ MAHİYETTE BEYANNAMELER VERİLEBİLİR
Vergi incelemesi başladıktan sonra artık VUK 371 mad. pişmanlık ve ıslah yolu ile beyanname verilmesi olanaksızdır. İnceleme başlamadan önce herhangi bir tespitin yapılması da veya herhangi bir kurum tarafından bu alanda tespit veya beyanname vermeme ile ilgili bilgi sahibi olunması durumunda da pişmanlık yolu kapalıdır. Örneğin; Adalet Bakanlığı müfettişleri tarafından veya vergi ile hiç ilgisi olmayan bir kurum tarafından bir resmi makama bir dilekçe ile veya sözlü beyan ile haber verilen husus hakkında ihbarda bulunulması halinde de pişmanlıkla beyanname verilmesi mümkün değildir. Madde metni son derece açık olup, pişmanlık ve ıslah hakkında Yasa’da yer alan 5 koşul önem taşımaktadır.
Düzeltici mahiyette beyanname verilmesi için incelemeye başlamanın önemi yoktur. Vergi incelemesi sırasında dahi düzeltici mahiyette beyanname verilmesi olanaklıdır.
Son zamanlarda vergi incelemesine başlanmadan önce muhtemel sahte fatura kullanımları ilk aşamada karşıt inceleme tutanakları ile kullanıcı firmalar nezdinde “ön tespitler” yapılmaktadır. Yapılan bu ön tespitler sonucunda düzenlenen mukabil inceleme tutanakları da 213 sayılı VUK mad. 371 hükmünün uygulanmasına manidir. Başka bir ifade ile kullanıcı firma nezdinde düzenlenen mukabil inceleme tutanakları doğrultusunda VUK 371 mad. hükmüne göre pişmanlıkla beyanname verilemez. Çünkü, madde metninde herhangi bir muhbir tarafından bu durumun haber verilmemesi gerekmektedir. Yine aynı Yasa’nın ikinci bendinde de bu durum açıkça vurgulanmıştır. (VUK mad. 371/2 )
IV- SONUÇ VE DEĞERLENDİRME
Son yıllarda vergi incelemesi 213 sayılı Kanunun 134 ila 140. Maddesinde düzenlenen hükümlere göre devam etmekte iken, pişmanlıkla beyanname verilmesi mümkün bulunmamakla beraber bu sırada düzeltici mahiyette beyanname verilmesi mümkündür. Düzeltici mahiyette verilen beyanname üzerine vergi ve ceza tahakkuk etmektedir. Pişmanlık hükmü burada geçerli değildir. Asıl sorun sahte ve muhteviyatı itibari ile yanıltıcı fatura kullanılması halinde bunlarla ilgili vergi incelemesi öncesi düzeltici mahiyette karşılıklı (düzenleyici firma-kullanıcı firma nezdinde) beyanname verilerek meselenin düzeltilmesi halinde vergi suçunun oluşmayacağı, 213 sayılı VUK mad. 359 hükmüne göre cezayı gerektirir fiilin ortadan kalkacağı görüşündeyiz. Ayrıca, düzeltme sonucu tahakkuk eden vergilerin vergi dairesine ödenerek, muhtemel hazine zararının giderilmesi de ayrıca zorunludur.
