Kardeşim Av. Ayşegül TAM’ın aziz hatırasına…

ZAMAN AŞIMI KAVRAMI

Zaman aşımı, hakların veya yaptırımların, çeşitli kanunlarda öngörülen zaman dilimi geçtikten sonra sahibi kişilerce kullanılamaması ya da ilgililerine karşı uygulanamaması durumunu ifade eder. Zamanaşımı özel hukuk, idari/vergi hukuku ve ceza hukuku açısından önemli bir olgudur.

Çeşitli kanunlarda zaman aşımı süresi belirlenmiştir. Örneğin, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun (AATUHK) 102’inci maddesine göre kamu alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 114’üncü maddesi gereğince vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar.

Benzer şekilde, 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu’nun (TBK) 146’nci maddesi uyarınca alacaklar için genel zaman aşımı süresi 10 yıl olarak belirlenmiştir. TBK 147’nci maddede ise 5 yıllık zaman aşımı süresine tabi alacaklar belirlenmiştir.

Ceza hukuku açısından da dava ve ceza zaman aşımı süreleri söz konusudur. Türk Ceza Kanunu’nun (TCK) 66’ıncı maddesinde tanımlanan dava zamanaşımı süreleri geçtikten sonra fail hakkında dava açılamaz ya da açılmış davada hüküm verilmemişse kamu davası düşer. Aynı Kanunun 68’inci maddesinde belirtilen ceza zamanaşımı süreleri geçtikten sonra mahkûmiyet kararı kesinleşmiş ancak infaz edilememiş ise bu karar infaz edilemez. Bir diğer ifadeyle, dava zamanaşımı ile devletin yargılama yapma hakkı ortadan kalkarken ceza zamanaşımı ile verilen cezanın infaz edilmesi olanaksız hale gelmektedir. Dava zamanaşımı fiilin işlendiği tarihten itibaren işlemeye başlarken, ceza zaman aşımı ise hükmün kesinleştiği tarihten itibaren başlar.

TCK 66’ncı ve 68’inci maddelerinde belirtilen dava ve ceza zamanaşımı süreleri birbirlerinden farklıdır. Süreler açısından ;

*Ağırlaştırılmış müebbet hapis cezasını gerektiren suçlar: Dava zaman aşımı otuz yıl-Ceza zaman aşımı kırk yıl

*Müebbet hapis cezasını gerektiren suçlar: Yirmi beş yıl-otuz yıl

*Yirmi yıldan aşağı olmamak üzere hapis cezasını gerektiren suçlar: Yirmi yıl- Yirmi dört yıl

*Beş yıldan fazla ve yirmi yıldan az hapis cezasını gerektiren suçlar: On beş yıl-Yirmi yıl

*Beş yıldan fazla olmamak üzere hapis veya adlî para cezasını gerektiren suçlar: Sekiz yıl-On yıl gibi ayrım mevcuttur.

Benzer şekilde, 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 197/2 fıkrasında hiç alınmamış ya da eksik alınmış ya da tahakkukundan hemen sonra ilgilisine tebliğ edilmeyen gümrük vergilerine ilişkin tebligatın gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren 3 yıl içinde yapılacağı belirtilmiştir. Anılan Kanunun 197/4 fıkrasında ise, ceza yargılamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması ve ceza davası açılmış olması koşuluyla gümrük vergileri alacaklarının 5237 sayılı Türk Ceza Kanunundaki dava ve ceza zamanaşımı süreleri içerisinde kovuşturulup tahsil edileceği hüküm altına alınmıştır.

UYGULAMADA ZAMAN AŞIMI

Çeşitli yargı kararlarında Gümrük Kanununun 197’nci maddesinde bahsedilen süreler içinde gümrük vergisi alacaklarının tahsiline ilişkin hükümler mevcuttur. Danıştay Yedinci Dairesinin E:2009/5769, K: 2011/8441, T:01/12/2011[1] sayılı kararında; “..Bu hükümlere göre; yapılan denetimler sonucunda hiç alınmadığı ya da noksan alındığı tespit edilen vergilere ilişkin tebligatın gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıl içerisinde yapılması gerekiyorsa da; gümrük yükümlülüğünü doğuran olayla ilgili olarak, sözü edilen süre içinde dava açılması halinde, zaman aşımının durduğu sürece veya davanın sonuçlanmasından sonra kalan süre içerisinde tahakkuk işlemi yapılarak mükellefine tebliğ edilebileceği gibi, gümrük vergileri alacaklarının ceza uygulanmasını gerektiren bir fiile ilişkin olması durumunda, tahakkukun suçun tabi olduğu zaman aşımı süresi içerisinde yapılması da olanaklıdır.

…..

Dolayısıyla vergilerin tebliği için öngörülen üç yıllık sürenin geçirilmesinden sonra da olsa, yükümlülerden herhangi birinin fiili nedeniyle açılmış bir ceza davasında verilecek mahkumiyet hükmü, gümrük vergileri alacakları hakkında, suçun tabi olduğu zaman aşımı süresinin uygulanmasını olanaklı kılacaktır.

….

Bu bakımdan; söz edilen yetkililer hakkında açılan ceza davalarında verilecek hükümler, Türk Ceza Kanunundaki dava ve ceza zaman aşımı sürelerinin uygulanıp uygulanmaması sonucunu doğuracağından, dava hakkında karar verilebilmesi için, söz konusu ceza davalarının, ek tahakkuka dayanak alınan serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile ilgisinin araştırılması ve ilgili bulunması halinde, anılan davaların sonucunun beklenilmesi gerekirken, tahakkuk zaman aşımı süresi içerisinde zaman aşımını durduracak ceza davası açıldığı hususunda herhangi bir bilgi ve belge bulunmaması karşısında, vergilerin zaman aşımına uğradığı gerekçesiyle iptal edilen Ankara….. Vergi Mahkemesinin ……. kararında isabet görülmemiştir.”

Aynı Dairenin E:2016/11066, K:2017/5526, T:05/10/2017[2] sayılı kararında ise; “…. Ancak, gümrük vergileri alacaklarının ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması ve zamanaşımı daha uzun bulunan bu fiil nedeniyle ceza davası açılmış olması halinde, bu alacakların, Türk Ceza Kanunundaki dava ve zamanaşımı süreleri içerisinde kovuşturulup tahsil edilmesi mümkündür. Bunun için, vergiyi doğuran olay nedeniyle ilgililer hakkında açılmış bir ceza davasının bulunup bulunmadığının, açılmışsa davanın sonucunun araştırılarak ulaşılacak sonuca göre karar vermesi zorunlu bulunmaktadır.

197’inci maddenin 2’nci fıkrasından ayrı bir durumu düzenleyen 4’üncü fıkrasının 5911 sayılı Kanunla değişik şeklinde “ gümrük vergileri alacaklarının ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması” durumunda, tahakkukun bu süreye tabi olduğu zamanaşımı süresi içerisinde yapılmasından bahsedilmiş olup, suçun tabi olduğu zamanaşımının uygulanabilmesi için Kanun maddesinde, ceza davasının açılması herhangi bir süreyle sınırlandırılmış değildir. Dolayısıyla, vergilerin tebliği için öngörülen 3 yıllık sürenin geçirilmesinden sonra da olsa bu fiil nedeniyle ceza davası açılmış olması gümrük vergileri alacakları hakkında suçun tabi olduğu zamanaşımı süresinin uygulanmasını olanaklı kılacaktır.”

Yine Danıştay Yedinci Daire E:2014/4443, K:2017/5383, T:25/09/2017 ve E:2016/9918, K:2017/2121, T:22/03/2017 sayılı kararlarında gümrük vergisi alacaklarının, ceza uygulanmasını gerektiren bir fiile ilişkin olması ve zaman aşımı süresinin daha uzun bulunan bu fiil nedeniyle ceza davası açılmış olmak kaydıyla bu alacakların Türk Ceza Kanununda belirtilen dava ve ceza zamanaşımı sürelerinde kovuşturulup tahsil edileceği hükme bağlanmıştır.

Gümrük Kanununun 197/4 fıkrası; içinde yer alan “…ceza davası açılmış olmak kaydıyla,…” ibaresinde bahsedilen ceza davasının, gümrük vergileri için olağan zamanaşımı olan gümrük beyannamesinin tescil tarihinden itibaren 3 yıllık süre zarfında mı yoksa Türk Ceza Kanununda belirtilen zamanaşımı süreleri içinde mi açılıp açılması gerektiğinin belirli olmadığı, bu hususun farklı kararlar verilmesine sebep olduğu ve Anayasanın belirlilik ilkesine aykırılık teşkil ettiği gerekçeleriyle, İstanbul 7. Vergi Mahkemesi tarafından somut norm denetimi için Anayasa Mahkemesine götürülmüştür. Anayasa Mahkemesi ise E. 2016/198, K. 2017/144, T.28.9.2017 sayılı kararında[3] “…gümrük vergileri alacaklarının ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması hâlinde 5237 sayılı Kanun’da daha uzun bir zamanaşımı öngörülen bu fiil için ceza davası açılmak kaydıyla Kanun’un 197. maddesinde öngörülen üç yıllık zamanaşımı süresiyle bağlı kalınmaksızın 5237 sayılı Kanun’da öngörülen dava ve ceza zamanaşımı süresi içinde bu alacakların tahsil edileceği açıkça anlaşılmaktadır. Belirtilen niteliği itibarıyla kuralın vergi yükümlüleri yönünden belirsiz ve öngörülemez olduğundan söz edilemeyeceğinden kuralda “belirlilik ilkesi ”ne aykırılık bulunmamaktadır.” şeklinde hüküm vermiştir. Anayasa Mahkemesinin bu hükmünün hukuken isabetli olduğunu değerlendiriyoruz.

Yukarıdaki hükümler dikkate alındığında;

Öncelikle, Gümrük kanunun 197/4 fıkrasında yer alan “…ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması” ibaresi ile ne kastedildiği belirli değildir. Ceza uygulaması tabiri ile kastedilen mahkûmiyet ya da adli para cezası hükmü müdür? Yoksa ceza yargılamasının bir unsuru olan soruşturma ve kovuşturma aşamalarından oluşan ceza yargılaması sürecinin mi başlamasıdır?

657 sayılı Devlet Memurları Kanununa göre geçmiş hizmetleri sırasındaki çalışmaları olumlu olan, ödül veya başarı belgesi alan memurlar için verilecek cezalarda bir derece hafif olanı uygulanabilir. Burada ceza uygulamasından kastedilen memura verilen disiplin cezası yerine bir alt kademede yer alan cezanın tatbik edilmesidir. Kanun metninden de ceza uygulaması ile kastedilenin disiplin cezası olduğu açıktır.

Eğer kanun metninden kastedilen mahkûmiyet ya da adli para cezası kararı ise, 197/4 fıkra metni neden daha kısa olan dava zaman aşımını dikkate almıştır? Hüküm verildiği andan itibaren ceza zaman aşımı söz konusu olacaktır. Yine, mahkûmiyet/ adli para cezası kastediliyor ise neden ceza davası açılmış olma koşulu aranmaktadır? Ceza davası açılmadan hüküm verilmesi imkansızdır. Eğer böyleyse, fıkra metninde “mahkumiyet ya da adli para cezası hükmü verilmesi” gibi bir ibarenin yer alması gerekirdi.

Biz kanun metninde yer alan “ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması” ibaresi ile fiilin ceza yargılanmasına muhatap olması, ceza hukuku ile ilişkili olmasının kastedildiğini değerlendiriyoruz. Devamında da ceza davası açılmış olması şartı getirilmiştir. Dolayısıyla, 197/4’te belirtilen dava ile ceza zaman aşımı süreleri içinde tahsil işlemlerinin gerçekleştirilmesinin şartının savcılığın hazırlamış olduğu iddianamenin mahkemece kabulü ile ceza davası açılmış olması, kovuşturma aşamasının başlamış olmasıdır. Bu durumda “ceza uygulamasını gerektiren bir fiile ilişkin olması” ibaresinin fıkra metninden çıkartılması yerinde olacaktır. Çünkü ceza davası ancak ceza uygulanmasını gerektiren, ceza hukuku açısından suç teşkil edebilecek bir fiil hakkında açılabilir; ceza hukuku ile ilişkili olmayan bir fiil hakkında ceza davası açılması mümkün değildir.

Her ne kadar, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 197’nci maddesi gerekçesinde[4] adli takibatın sonuçlanması gerektiğinden bahsedilmiş olsa da güncel kanun metninden ceza davasının neticelenmesi ya da mahkumiyet/adli para cezası verilmesi gibi bir şart yer almamaktadır. Ceza kovuşturmasının başlamış olması, vergi tebliği için yeterli bir şarttır. Gümrük Kanunu, fiile ilişkin kovuşturma aşamasının başlamasıyla, normal şartlar altında tahsil edilemeyecek olan zaman aşımına uğramış vergi alacaklarını tekrar tahsil edilebilir hale getirmiştir.

Bu bağlamda, yukarıda bahsedilen Danıştay Yedinci Dairesinin E:2009/5769, K: 2011/8441, T:01/12/2011 kararı ile E:2016/11066, K:2017/5526, T:05/10/2017 sayılı kararlarında, gümrük vergilerinin tahsil edilebilmesi için mahkûmiyet hükmünün aranması, davanın sonucunun beklenmesi gerektiği değerlendirmesine katılmıyoruz.

Ceza yargılaması sonucunda sanık hakkında beraat kararı verilmiş olsa bile gümrük vergilerinin kalan dava zaman aşımı süresi içinde tahsil edilebileceğini değerlendirmekteyiz.

Vergi tahakkukuna sebep olan fiil hakkında ceza davasının açılmış olması halinde Gümrük Kanunun 197/2’de belirtilen 3 yıllık süre geçmiş olsa bile gümrük vergilerinin tebliğ edilmesi mümkün hale gelmektedir. Ceza davasının açılmış olması tebligat yapılması için gerekli ve yeterli bir şarttır. Ceza davasının sonucu, beraat/mahkûmiyet kararı verilmesi gümrük vergilerinin tebliği için önemli değildir.

Ceza davasının açılmış olması ile gümrük vergileri açısından Türk Ceza Kanunundaki zamanaşımı süresi geçerli hale gelmiştir. TCK md 66’da belirtilen süreler içerisinde davanın açılması ve neticelendirilmesi, bir hüküm verilmesi gerekmektedir. Örneğin, suça konu fiilin beş yıldan fazla olmayan hapis veya adlî para cezasını gerektiren suça konu olduğunu ve ceza davasının ise fiil tarihinden itibaren dört sene sonra açıldığını varsayalım. Fiilin işlenme tarihinin 01.01.2020 olduğunu varsayarsak, 01.01.2023 tarihinde gümrük vergisi alacağı zamanaşımına uğrayacaktı. Fiile ilişkin ceza davasının 01.01.2024 tarihinde açılmış olduğunu farz edelim. Böylelikle ceza davası açılmış olması, gümrük vergi alacaklarının tebliği imkanının yeniden doğuracaktır.

Örneğimize devam edecek olursak, 01.01.2025 tarihinde ceza davası sonunda mahkûmiyet kararının kesinleştiğini varsayalım. Bu durumda TCK 68/5 uyarınca, ceza zamanaşımı, hükmün kesinleştiği tarihten itibaren başlayacaktır. Bu durumda, ceza zamanaşımı süresi 01.01.2025-01.01.2035 tarihler arasında olacaktır. Dolayısıyla, gümrük idaresinin tahsil işlemleri yapma imkânı 01.01.2035 tarihine kadar uzamış olacaktır.

Örneğimizde bu sefer 01.01.2024 tarihinde sanık hakkında iddianame düzenlendiğini, açılan dava sonucunda ise 01.03.2024 tarihinde beraat kararı verildiğini ve bu kararın kesinleştiğini varsayarsak, gümrük idaresi hangi tarihe kadar tahsil işlemlerini icra edebilecektir? Burada, beraat kararı verildiği için infaz edilecek bir ceza bulunmadığını, dolayısıyla ceza zamanaşımı söz konusu olmadığını; dava zaman aşımı süresi dikkate alınmak durumunda olduğunu değerlendirmekteyiz. Bir diğer ifadeyle, beraat kararı, ceza davasının esastan sonuçlandığını gösterir ancak dava zamanaşımını ortadan kaldırmaz. Sadece ceza zamanaşımını devre dışı bırakır. Gümrük idaresi kalan dava zamanaşımı süresi içinde tahsil işlemlerini yürütebilecektir.

Konuya ilişkin, TCK md 67/2’ye göre, suçla ilgili olarak iddianame düzenlenmesi zamanaşımını kesen nedenlerden birisidir. 67/3’e göre ise de Dava zamanaşımı kesildiğinde, zamanaşımı süresi yeniden işlemeye başlar. 67/4’ de kesilme halinde, zamanaşımı süresi ilgili suça ilişkin olarak Kanunda belirlenen sürenin en fazla yarısına kadar uzar.

Buna göre örneğimizde, 01.01.2024 tarihinde iddianame düzenlenmesinden itibaren dava zamanaşımı kesilerek yeniden işlemeye başlayacaktır. Ancak her halükârda, TCK 67/4 gereğince dava zamanaşımı (8+4) 12 seneyi aşamayacaktır. Dolayısıyla, fiilin işlendiği tarihten itibaren 12 senelik süre içinde 01.01.2020-01.01.2032 gümrük idaresi vergi alacakları için tahsilat işlemlerini yürütebilecektir. Burada dikkat edilmesi gereken husus, Gümrük Kanunu 197/4’de bahse konu 3 senelik süre içinde tebligat yapılması gerekirken, fiilin ceza yargılamasına konu olması halinde dava/ceza zaman aşımı süreleri içinde tebligat dahil tüm tahsil işlemlerinin tamamlanması gerektiğidir.

SONUÇ:

Ceza davasının açılmış olmasıyla birlikte tetiklenen dava zamanaşımı süresi, kanun metnindeki lafza göre geçerliliğini korur. Bu süre, gümrük idaresine gümrük vergilerini tahsil etmesi için TCK'daki uzun zamanaşımı süreleri içinde hareket etme imkânı tanır.

Cezai sorumluluk ile vergi yükümlülüğü birbirinden bağımsızdır. Ceza davasından beraat etmek, vergi borcunu ortadan kaldırmaz. Gümrük Kanunu sadece ceza yargılamasına tabi bir fiil ile ilgili dava açılmış olması halinde, gümrük idaresi açısından (Gümrük Kanununa göre tahsil olanağı kalmayan) vergi alacaklarını, (Türk Ceza Kanununda tanımlanan daha uzun zamanaşımı süresi içinde) tahsil edilebilir hale getirmektedir.

KAYNAKÇA

Ela, Hatice; “Dahilde İşleme Rejimi”, 3. Basım, Seçkin Yayınları, 2023, Ankara

-------------------

[1] Ela, syf. 288-289

[2] Ela, syf 289

[3] https://www.hukukihaber.net/aymnin-2016198-esas-2017144-karar-sayili-karari

[4] “Ancak, adli takibat gerektiren bir tasarruf nedeniyle gümrük idarelerinin kanunen ödenmesi gereken kesin vergi tutarını tespit edememesi halinde, adli takibatın sonuçlandığını gümrük idarelerinin, bilgi edindiği tarihten başlamak üzere, üç yıllık sürenin bitiminden sonra da söz konusu tebligat yapılabilecektir. Aynı hüküm yapılan kontrol ve denetlemeler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen gümrük vergileri için de geçerli olacaktır”