Vergi borcunu ortadan kaldıran veya sonlandıran nedenlerden biri de zamanaşımıdır.[1] Zamanaşımı özel hukukta ve kamu hukukunda önemli bir yeri olan müessesedir. Zamanaşımı vergi hukuku uygulamasında önemli bir kurum olup; vergi borçları yönünden 213 sayılı VUK’nun 113. maddesinde ve kamu alacakları açısından ise, 6183 sayılı AATUHK’nun 102. maddesinde düzenlenmiştir. VUK’nun 113. maddesine göre, zamanaşımı süre geçmesi nedeniyle vergi alacağının kendiliğinden ortadan kalkmasıdır. Söz konusu maddeye göre vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yıldan itibaren 5 yıl içerisinde mükellefe tarh ve tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğramaktadır. Belirtilen bu zamanaşımına tarh zamanaşımı denilmektedir.
Zamanaşımı, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade etmektedir. Doğal olarak VUK’nun 113. ve takip eden maddelerinde düzenlenen zamanaşımı süresi sadece 213 sayılı VUK kapsamında geçen vergiler için geçerli bulunmaktadır. VUK kapsamında bulunmayan vergiler için bu hükümlerin uygulanması mümkün bulunmamaktadır.
Diğer yandan, 5 yıllık tarh zamanaşımı süresi 213 sayılı VUK ile mükelleflere getirilmiş diğer ödev ve mecburiyetlerde paralellik göstermektedir. 213 sayılı VUK’nun 253, 254 ve 256. madde hükümlerine göre, mükelleflerin tutmak zorunda oldukları kanuni defterlerle, yine yasada yazılı belgeleri ilgili bulundukları yılı izleyen takvim yılı başından itibaren başlamak suretiyle 5 yıl süre ile gerektiğinde ilgili mercilere ibraz etmek üzere saklamak zorundadırlar. Bu itibarla tarh zamanaşımı süresi ile defter ve belge ibraz süresi birbirine paralel olarak düzenlenerek kanun hükümleri birbiriyle uyumlu hale getirilmiştir.
Keza, 213 sayılı VUK 138. maddesinde, vergi incelemesinin sonucu alınmamış hesap dönemi dahil olmak üzere tarh zamanaşımı sonuna kadar yapılabileceği yönünde düzenleme yapılarak vergi incelemeleri ile tarh zamanaşımı süresi arasında gerekli paralellik kurulmuştur.
Bu hükümler çerçevesinde tarh zamanaşımı süresi geçtikten sonra, mükellefler nezdinde vergi incelemesi yapılamayacak ve mükelleften defter ve belge ibrazı istenemeyecektir. Buna karşılık 5 yıllık tarh zamanaşımı süresi içinde mükellef nezdinde vergi incelemesi yapılabilecek ve mükelleften VUK’nun öngördüğü zorunlulukları yerine getirmesi istenebilecektir. [2] Bazı hallerde vergi inceleme elemanları mükelleflerle ilgili olarak ellerinde devam etmekte olan dosyaları tamamlayamadıkları için incelemeyi yarıda kesip, matrah takdiri için dosyayı takdir komisyonuna havale etmektedirler. Daha sonra takdir komisyonundan çıkan karara göre mükellefler nezdinde cezalı tarhiyatlar yapılabilmektedir. Oysaki, böyle bir uygulama yargı tarafından iptal edilmektedir. Vergi müfettişleri vergi incelemelerinde mutlak surette ve 5 yıl içerisinde neticelendirilip, rapora bağlayıp ve inceleme raporuna göre yine 5 yıl içerisinde mükelleflere cezalı tarhiyat yapılması zorunludur.[3]
Zamanaşımı, devletin tahsil etme yetkisini sınırlandırmakta ve vergi alacağını tahsil edilmesini engelleyebilmektedir. Zamanaşımı nedeniyle devletin alacağını takip ve tahsil etmesi güçleşmektedir. Diğer yandan ise, amme borçlusu mükellefler ise bu borçlarını ödemekten kurtulmuş olmaktadırlar. Zamanaşımı uygulamasının yasalarla düzenlenmiş olmasının sebebi, amme yararı veya mükellef menfaati olarak kabul edilmektedir.
Zamanaşımı nedeniyle idare daha etkili çalışmakta ve borçlu mükellefler ise bu yönde daha özenli davranmaları gerekmektedir. Zamanaşımına uğramış bir amme borcu için mükellef ödeme yapıp yapmamakta serbesttir. Zamanaşımına uğramış bir amme alacağı için mükellef ödeme yapmaya arzu ederse idare bunu kabul etmiyorum diyemez.[4] Vergi cezaları[5] ile ilgili zamanaşımı 213 sayılı VUK’nun 374. maddesinde düzenlenmiştir.[6] Zamanaşımı vergi hukukunda önemli bir kurum olup; Vergi Usul Kanunu ve Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da da düzenlenmiştir. Zamanaşımı kurumu vergi alacağını ve vergi borcunu sona erdiren nedenler arasında sayılmaktadır.
Diğer taraftan, amme borcunun zamanaşımına uğraması durumunda mükelleflerin banka hesaplarına e-haciz uygulanamaz. Bilindiği gibi, e-haciz 6183 sayılı yasanın 62. maddesine eklenen hüküm uyarınca ve yine aynı yasanın 79. maddesine göre borçlu mükelleflerle ilgili bunların banka hesaplarına uygulanan haciz yöntemidir.
E-haciz uygulamasında dikkat edilecek önemli hususlar:
1- Öncelikle, amme alacağının tahakkuk etmesi, vadesinin dolması ve buna rağmen mükellef tarafından ödeme yapılmamış olması zorunludur.
2- Amme borcunun vadesinde ödenmemiş olması dolayısıyla mükellefe ödeme emrinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmiş olması zorunludur.
3- Mükellefin idareden alacağı nedeniyle mahsup talebi bulunmaması gerekir.
4- Mükelleflerin idareden herhangi bir nedenle alacağının bulunması nedeniyle mahsup talebi olması veya herhangi bir mal beyanı veya teminat bildirimi verilmiş olması halinde e-haciz yapılamaz.
5- Emekli maaşları ve aylıkları e-haciz blokajına tabi değildir.
6- Mükellefin yargıya başvurması nedeniyle mahkeme tarafından e-haczin uygulanmasını engelleyici yürütmenin durdurulması hakkında karar verilmiş olması.
7- Geleceğe yönelik veya sonsuza kadar geçerli olacak şekilde e-haciz uygulanamaz. (Bkz. Seri A, Sıra:1 Nolu Tahsilat Genel Tebliği. RG:30.6.2007 günlü).
8- Mükelleflerin sıfır “0” bakiyeli hesaplarına e-haciz yürütülemez.
-------------------------------------------------
[1] Ayrıntılı açıklamalar için bkz. ARSLAN Mehmet, Vergi Hukukunda Zamanaşımı, Yaklaşım Yayınları, 2007.
[2] Ayrıntılı açıklamalar için bkz. ALPASLAN Mustafa – KAYA Eda, Vergi Uygulamasında Zamanaşımı, Kanyılmaz Matbaası, Temmuz 2013, İzmir.
[3] Bkz. Dnş. 3. D., 24.12.2012 gün ve E:2011/228-K:2012/4813 sayılı karar. Benzeri bir konuda İzmir Bölge İdare Mahkemesi tarafından verilmiş 18.6.2013 gün ve E:2013/1722-K:2013/3254 sayılı kararları bulunmaktadır.
[4] Aynı görüş için bkz. ÜREL Gürol, Güncel Vergi Usul Kanunu Uygulaması, Maliye ve Hukuk Yayınları, 2. Baskı, Mart 2007, Ankara, s.243
[5] Ceza kesme zamanaşımı, vergi dairesi tarafından cezası kesilecek vergi suçlarının tespiti ve cezalarının kesilmesi hukukunda ceza kesme yetkisini süre olarak sınırlandıran bir zaman dilimidir. Ceza hukukunda zamanaşımı, kanunda yazılı sürelerin geçmesiyle devletin cezalandırma hakkını düşüren bir durumdur. Zamanaşımı, vergi suçları için kamu davası açılmamış ise kamu davasının açılmasına, açılmış ise sürdürülmesine, mahkumiyet hükmü verilmiş ise cezanın yerine getirilmesine engel olur.
[6] 374. maddeye göre usulsüzlüklerde, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın 1. gününden başlamak üzere, 2 yıl içinde mükellefe tarh ve tebliğ edilmezse zamanaşımına uğramış olacaktır. Ayrıntılı açıklamalar için bkz. Beyanname Düzenleme Kılavuzu 2011, HUD Yayınları, İstanbul, s.1170