I- GENEL BİLGİLER
Bilindiği üzere, 2577 sayılı İYUK’nunda dava açma süreleri genel ve özel dava açma süreleri şeklinde iki türlü dava süresi bulunmaktadır. Bunun dışında yasada belirtilen bazı özel durumların gerçekleşmesi halinde verilen ek sürelerde de dava açmak mümkün olabilmektedir.[1] Genel dava açma süreleri İYUK md.7 hükmünde gösterilmiştir.
Öte yandan, İYUK’nun 7. maddesinde yer alan genel dava açma sürelerinden başkaca özel yasalarda da idari dava açma süreleri ile ilgili bazı hükümler mevcuttur. Yasa koyucu kamu hizmetlerinin niteliklerini ve diğer kamu hizmetlerine nazaran durumlar dikkate alınarak İYUK’da gösterilenlerden daha uzun veya daha kısa idari dava açma süreleri tespit edebilir. Bu gibi durumlarda özel dava açma süreleri dikkate alınarak, genel dava açma süreleri uygulanmaz.
II- DANIŞTAY‘A BİRİNCİ DERECE MAHKEMESİ OLARAK BAŞVURU
Danıştay’ın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davalarda 60 gün, idari mahkemelerin görevine giren davalarda 60 gün; vergi mahkemelerinin görevine giren davalarda 30 gün dava açma süresidir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nda, vergi mahkemelerinde dava açma süresi otuz gün olarak belirlenmiştir. İkmalen, re'sen veya idarece yapılacak tarhiyatlarla, idarece düzeltme yoluyla re'sen yapılan tarhiyatlara, ihtirazi kayıtla yapılan beyanlara veya tahakkuklara yahut kesilen cezalara karşı açılacak davalarda bu süre uygulanır.
2577 sayılı kanun, vergi mahkemelerinde açılacak davalarda süreyi belirlerken, özel kanunlarda yer alan düzenlemeleri saklı tutmuştur. Nitekim pek çok yasada konumuzu ilgilendiren dava açma sürelerine rastlamak mümkündür.
6183 sayılı kanunda ödeme emrine karşı açılacak davalar, 7 günlük süreye tabi tutulmuştur. Ancak, Danıştay tarafından verilen bir kararda ödeme emri üzerinde dava açma süresinin belirtilmemiş olması durumunda 30 gün içerisinde dava açılabileceği yönünde kararlarda bulunmaktadır.[2]
III- BAZI İDARİ İŞLEMLERDE DAVA AÇMA SÜRESİ 7 GÜNDEN 15 GÜNE ÇIKARILMIŞTIR.
Ödeme emrinin iptaline yönelik açılacak davalarda süre 7 günden 15 güne çıkartılmıştır.
Yine 6183 sayılı kanunun 9 ve 13. maddelerine temas eden haklarında ihtiyati haciz uygulanan kişilerin ihtiyati hacze, haklarında ihtiyati tahakkuk uygulanan kişilerin ihtiyati tahakkuka karşı açacakları davalar da 7 günlük süreye tabidir.[3]
Vergi borcundan dolayı haklarında yurtdışına çıkma işlemi uygulanan kişilerin dava açma süreleri de 30 gündür. Ancak bu davaların idare mahkemesinin görev alanına girdiği hallerde süre 60 güne çıkmaktadır. Anayasa mahkemesi tarafından verilen karar gereğince vergi borcu dolayısıyla yurtdışı çıkış yasağı mahkeme kararına bağlı olarak uygulanacağından dolayı şimdilik bu konularda dava açma yoluna gidilmemektedir. Zira, vergi borcu dolayısıyla yurtdışı çıkış yasağı uygulamasına son verilmiştir.[4]
Emlak Vergisi ile ilgili olarak takdir komisyonlarınca belirlenen arsa ve arazi değerlerine karşı ilgili kurum ve kuruluşlarla mahalle ve köy muhtarlıklarınca açılacak davalarda dava açma süresi 15 gündür.
Aleyhlerine tarhiyat yapılanların uzlaşma yoluna gitmeleri ve uzlaşmanın vaki olmaması halinde, uzlaşmanın vaki olmadığına dair tutanağın kendilerine tebliğinden itibaren dava açma süreleri, uzlaşmaya konu olan ihbarnamenin kendilerine tebliğinden itibaren uzlaşmaya müracaat için harcanan gün sayısının dava açma süresinden düşülmesi suretiyle hesaplanır. Ancak bu sürenin 15 günden az kalması halinde, açılacak davalarda dava açma süresi olarak 15 gün esas alınır. Burada tarhiyat sonrası uzlaşma müzakerelerine iştirak edip, uzlaşmaya varılamaması halinde dava açma süresi 15 gündür. Tarhiyattan önce uzlaşmalarda ise, uzlaşmaya varılmaması halinde, vergi dairesinden gelecek ihbarnameye göre; tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde dava açma tercihi kullanılabilir. Zamanaşımının bitmesine son 3 ay kala tarhiyat öncesi uzlaşma imkanı bulunmamaktadır.
IV- TARHİYAT ÖNCESİ UZLAŞMA VAKİ OLMAMASI VEYA TEMİN EDİLMEMESİ DURUMUNDA TARHİYAT SONRASI UZLAŞMA TALEBİ MÜMKÜN BULUNMAMAKTADIR
Tarhiyat öncesi uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde, daha sonra tarh edilecek vergiler hakkında herhangi bir şekilde tarhiyat sonrası uzlaşma istenmesi mümkün değildir.[5]
Mükelleflerin sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmaları veya adresinde bulunmamaları dolayısıyla özel esaslara alınması durumunda bu durumdan haberdar olur olmaz veya kendilerine vergi dairesi tarafından bu konuda yazılı bir bildirim yapılması halinde 30 gün içerisinde vergi mahkemesi nezdinde dava açmaları mümkündür.
Mükelleflerin önce, 213 sayılı VUK md. 376 hükmü gereği indirim talep edip, bilahare bundan caymaları durumunda dava açmaları mümkün bulunmaktadır.
Dava açma süresi içinde dava açmak yerine koşulları varsa düzeltme talep eden mükelleflerin, düzeltme taleplerinin açıkça veya 60 günlük sürede cevap verilmemek suretiyle zımnen reddedilmesi halinde dava açma süresi, 30 günlük dava açma süresinden düzeltme talep etmek için harcanan gün sayısının düşülmesi suretiyle hesaplanır.
Dava açma süresi geçtikten sonra düzeltme talep eden mükelleflerin, düzeltme taleplerinin açıkça veya 60 günlük sürede cevap verilmemek suretiyle zımnen reddedilmesi halinde, doğrudan dava açma hakları yoktur. Bu mükelleflerin red işlemine karşı şikâyet yolu ile Maliye Bakanlığı'na müracaat etmeleri gerekmektedir. İstemin Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresince açıkça veya 60 günlük sürede cevap verilmemek suretiyle zımnen reddedilmesi halinde, dava hakkı doğar ve dava açma süresi 30 gündür.[6]
Vergi hukuku ile ilgili Bakanlar Kurulu Kararı veya Genel Tebliğ gibi genel düzenleyici işlemlere karşı doğrudan açılacak davalarda görevli mahkeme, Danıştay'dır. Danıştay'ın ilgili dairesi bu gibi davalara ilk derece mahkemesi sıfatıyla bakar. Bu tür soyut veya objektif iptal davalarında dava açma süresi ise 60 gündür. Bu süre 14.07.2021 gün ve 31541 sayılı resmi gazetede yayınlanan düzenleme gereğince 7331 sayılı CMK ve bazı yasalarda düzenleme yapılmasına dair yasa kapsamında 2577 sayılı İYUK da yapılan değişiklikler ile idarelerin idari müracaatlara yanıt verme süresi 60 günden 30 güne çekilmiştir. Kesin olmayan yanıtlar için ön görme bekleme süresi ise, 6 aydan 4 aya çekilmiştir.
Bu sürelerin son günü, resmi tatil gününe denk gelirse süre, tatili izleyen ilk iş gününün mesai saati bitimine kadar uzamaktadır.[7]
V- E-TEBLİGAT UYGULAMALARINDA MÜKELLEFLER MAĞDUR OLABİLMEKTEDİR
Vergi idaresinin e-tebligat sistemine geçmiş olmasıyla beraber uygulamada yine pek çok mağduriyetlerin ortaya çıkmış olduğu gözlemlenmektedir. Yaşanan bir olayda 2016 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin gelir vergisi, geçici vergi ve kdv yönünden önerilen cezalı tarhiyatlara ilişkin vergi ve ceza ihbarnameleri mükellefin gıyabında bir şekilde kesinleştirilmiştir. İzleyen aşamalarda ödeme emri sürecinde de tebligatların mükellefin e-tebliğ adresine yapıldığı ancak kendisinin haberi olmadığı, özel otosunu satmak istediği sırada ilgili borçtan haberdar olduğu anlaşılmıştır. Ittıla tarihinin dava açma tarihi olarak kabul edilmesi gerektiği varsayılmaktadır. Söz konusu mükellef ilgili ödeme emri için vergi yargısına başvurup e-tebligat işleminin iptalini ve dolayısıyla ödeme emirlerinin hükümsüz olduğunu iddia ederek dava açmaktadır.
Sonuç olarak; vergi yargısında mükellefin açmış olduğu dava kabul edilmiş olup İzmir 1. Vergi Mahkemesi tarafından 11.03.2020 tarihinde verilen 11.03.2020 gün ve E No: 2019/1032 – K No: 2020/217 sayılı karar uyarınca ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir. Söz konusu karar daha sonra İzmir Bölge İdare Mahkemesi tarafından 29.12.2020 gün ve E. No: 2020/959- K. No: 2020/1229 kararlarıyla onaylanmıştır. Söz konusu karar idare tarafından Danıştaya taşınmış olup, Yüksek Mahkeme Danıştay 9. Dairesi tarafından ise; 28.03.2023 gün ve E no: 2021/1579- K No: 2023/942 kararlarıyla mükellef lehine tasdik olunmuştur.
VI- SONUÇ YERİNE
Son olarak, vergi yargılama hukukunda süreler yukarıda açıklandıktan sonra ıttıla faktörü konusuna değinmek istiyoruz:
İdari yargılama hukukunda olduğu gibi vergi yargılama hukukunda da dava açma süreleri ve bu sürelerin başlama tarihinin saptanması önem taşımaktadır. Vergi yargısında yukarıda açıklandığı gibi prensip olarak yazılı bildirimin yapıldığı tarihi takip eden günden başlamak suretiyle genelde 30 gün içerisinde dava açılmaktadır. Bu süre, bazı özel durumlarda 7 gün olarak dikkate alınabilmektedir. Ancak vergi yargılamasında, idari yargılama usulü yasasının (İYUK) 7. maddesinin 2/b bendinde düzenlenen özel durumlar dışında da ıttıla faktörü “dava açma sürelerinin başlangıcının saptanmasında önemli rol oynamaktadır. Vergilendirmeye ilişkin bir idari işlem tatbikatına başlandıktan sonra ya da düzenleyici işlemlere dayalı olarak bir işlem tesis edildiğinde yeni hukuksal durumlar ortaya çıkmakta ve dava açma müddetinin başlangıcının tespitinde ıttıla (bilgi sahibi olma veya öğrenme) faktörünü gündeme getirmektedir. Bu durumda ıttıla tarihi dava açma süresi yönünden önem taşımaktadır. Örneğin, mükellefin bilgisi dışında komşusuna bırakılan tebligattan daha sonra bir şekilde bilgi sahibi olması halinde bilgi aldığı tarihten itibaren ödeme emrine 15 gün içerisinde dava açılabilecektir. Aynı şekilde, mükellefin bilgisi dışında ilgisiz bir kişiye usulsüz olarak yapılan ihbarname tebligatına ise, mükellefin bu durumdan haberdar olduğu tarihi izleyen tarihten itibaren 30 gün içerisinde dava açılabilir. (bkz. ALPASLAN Mustafa, KAYA Eda, ALPASLAN G. Nazlı, Ödeme Emri, Met Matbaacılık, Ekim,2017)
01.01.2018 tarihinden itibaren ödeme emrine karşı dava açma süresi 7 günden 15 güne çıkartılmıştır.
Danıştay 4. Dairesinin bir kararında, kardeşe yapılan tebliğin geçerli olabilmesi için tebliğ yapılan yerin yükümlünün ikametgahının olması gerektiğini bir kamu alacağının tüzel kişiden mi yoksa kanuni temsilciden mi alınacağını ortaya koymadan kanuni temsilcinin ikametgahında eşine yapılan tebligatın süreyi başlatmayacağını, şirket adına ise tebligatın geçersiz olacağını ve dolayısıyla ıttıla tarihine göre açılan davaların yerinde olacağı hükme bağlanmıştır. [8]
-----------------
[1] CANDAN Turgut, İdari Yargılama Usul Kanunu, Maliye ve Hukuk Yayınları 2 Baskı, Ekim 2006 Ankara, s.329.
[2] Danıştay 4. Dairesinin 13.11.2006 gün ev E:2005/2134-K:2006/2156 sayılı kararları. (KIZILOT age, Cilt 8, s.1452-1456).
[3] 6183 sayılı AATUHK md. 15
[4] Anayasa Mahkemesi, 8.12.2007 gün ve 26724 sayılı RG’de yayınlanan 18.10.2007 gün ve E:2007/4-K:2007/81 sayılı kararları. Bkz. ilgili yasa 6183 md.36/A.
[5] KARAKOÇ Yusuf, Vergi Sorunlarının / Uyuşmazlıklarının Çözüm Yolları (Vergi Yargılaması Hukuku), Yetkin Yayınları, 2007, Ankara, s.47.
[6] Bkz. VUK 116 ila 124 md.
[7] 2577 sayılı İYUK md.8.
[8] Dnş. 7. D. nin, 31.10.2000 tarih ve E:2000/3132-K:2000/3015 sayılı kararı.