SAHTE FATURA KULLANANLAR VEYA DÜZENLEYENLER AÇISINDAN ZİNCİRLEME SUÇ İHDAS EDİLMİŞTİR. AYRICA VERGİ CEZA HUKUKUMUZA ETKİN PİŞMANLI MÜESSESESİ DAHİL OLMUŞTUR
Bilindiği gibi 213 sayılı VUK’nun 359. Maddesi uygulamada önemli problemlere neden olmakta idi. Şöyle ki, söz konusu maddede zincirleme suç kavramı kabul edilmediği için mükellefler örneğin, 5 yıl içinde ayrı ayrı yıl ve dönemlerde sahte fatura kullanmaları veya düzenlemeleri halinde ayrı ayrı 3 yıl-6 aydan başlayan astronomik cezalar ile karşı karşıya gelmekte idiler. Yapılan düzenleme ile TCK’da yer alan zincirleme suç konusu VUK mad. 359’a eklenmiştir. Böylece yapılan düzenlemeler sonucunda VUK 359 mad. sayılan fiiller birden fazla dönem veya yıl şeklinde işlenmiş olsalar bile tek bir ceza tatbik edilecektir. (Bkz: 08.04.2022 gün ve 7394 sayılı Yasa. RG, 15.04.2022 gün 31810)
İNFAZI DEVAM EDENLER AÇISINDAN YAPILACAK ADLİ İŞLEMLERİN LİSTESİ
Soru-1: VUK mad. 359 hükmüne göre davası devam eden veya kesinleşen mükelleflerin hileli vergi suçları karşısında durumları nedir? VUK 359 hükmüne göre infazı süren kimseler için yapılacak adli işlemlerin sıralaması nedir?
Cevap: Sanık tarafından veya yakınları tarafından müracaat edilerek Cumhuriyet Başsavcılığı infaz bürosuna gidilerek durum izah edilecektir. Başsavcılık konuyla ilgili hükmü veren Asliye Ceza Mahkemesi ile irtibat kuracaktır. Duruma göre izlenecek yollar buradan sürdürülecektir. Mahkeme muhtemelen infazı durduracaktır. Sanığın başka suçlardan dolayı yapılan soruşturma ve kovuşturma sebebi ile tutuklanma durumu varsa tahliye bekletilecektir.
Kararın yerine getirilmesi ve tahliyenin sağlanması için karar Cumhuriyet Başsavcılığına infaz bürosuna yollanacaktır. Yapılan yazışmaların akabinde tahliye gerçekleştirilecektir. Eğer sanığın başkaca dosyaları da varsa her dosya için ayrı ayrı infaz durum işlemleri bitirilmeden tahliye mümkün olmayacaktır. Asliye Ceza Mahkemesi amme alacaklarının ödenmesi ve %50 indirim alabilmesi için sanığa 1 yıl süre verecektir. Devam eden vergi davaları varsa bunlardan cayılması için süre verilecek. Verilen süre tebliğ tarihinden itibaren çalışmaya başlayacaktır. Hükümlünün, teselsül kapsamında değerlendirilecek aynı neviden işlemiş olduğu başka suç kaydının var olup olmadığı araştırılarak UYAP üzerinden sorgulama yapılarak bilgi toplanacaktır. Bu arada mükellefin bağlı olduğu vergi dairesinden de yazılı bilgi talep edilecektir. Lüzumu halinde dosyaların birleştirilmesi sağlanabilir.
Öte yandan, toplanan bütün veriler dikkate alınarak zincirleme suçun sınırlarının belirlenmesi için duruşmalı uyarlama yargılaması yapılacaktır. Bu yargılama ister önce ister sonra olsun 1 yıllık ödeme süresi bitmeden esas hakkında karar verilemeyecektir. Sonuç olarak 1 yıllık süre sonunda tekrar karar verilerek kararın kesinleşmesinin ardından varsa infazda geçen süre dikkate alınarak cezaevine tekrar girip girmeme durumu ortaya çıkabilir. Ancak bu ihtimal zincirleme suç kapsamında olmayan ve ödeme yapmayacak olan mahkumlar içindir. [1]
HİLELİ VERGİ SUÇLARINDA CEZA SINIRI 3 YILDAN 5 YILA ÇIKARILMIŞTIR.
Soru-2: VUK mad. 359 hükmüne göre mevcut 3 yıl olan ceza üst sınırı kaç yıla yükseltilmiştir?
Cevap: 213 Sayılı yasada mad. 359 hükmünde hürriyeti bağlayıcı cezayı gerektiren suçlar ve bu suçları işleyenlere verilecek cezalarla ilgili yasa hükmünde değişiklik yapılmıştır. Buna göre, 7394 sayılı Kanunun 4. Mad. ile VUK mad. 359 hükmünde 3 yıl olan ceza üst sınırı 5 yıla yükseltilmiştir. (Bkz: R.G. 15.04.2022 gün ve 31810) Buna göre, Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan; defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hilesi yapmak, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açmak, defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek, Defter, kayıt ve belgeleri tahrif etmek, defter ve belgeleri gizlemek (incelemeye ibraz etmemek), muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak suçlarını işleyenlere verilecek hapis cezasının üst sınırı olan üç yıldan beş yıla çıkarılmıştır. Bu suçlara uygulanacak cezanın alt sınırı onsekiz ay olup bununla ilgili bir değişiklik yapılmamıştır.
SAHTE FATURA KULLANMA VE DÜZENLEME NEDENİ İLE BİRDEN FAZLA YILDA İŞLENEN FİİLLERİN CEZASI NEDİR?
Soru-3: Hileli vergi suçlarında 5 yıl olan cezaların üst sınırı kaç yıla çıkartılmıştır?
Cevap: Aynı maddeyle yani VUK mad. 359’da yapılan düzenleme ile; üst sınırı 5(beş) yıl olan cezalar için ise üst sınır 8(sekiz) yıla çıkarılmıştır. Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok etmek, defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koymak veya hiç yaprak koymamak, belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak suçlarının işleyenlere verilecek hapis cezasının üst sınırı olan beş yıldan sekiz yıla çıkarılmıştır. Bu suçlara uygulanacak cezanın alt sınırı üç yıl olup bununla ilgili bir değişiklik yapılmamıştır. Bahsi geçen sahte belge kavramı madde metninde tanımlanmıştır.
Öte yandan, 213 Sayılı VUK hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basan veya bilerek kullanan, Hazine ve Maliye Bakanlığınca yetkilendirilmediği halde, ödeme kaydedici cihaz mührünü kaldıran, donanım veya yazılımını değiştiren veya yetkilendirilmiş olsun ya da olmasın ödeme kaydedici cihazın hafıza birimlerine, elektronik devre elemanlarına veya harici donanım veya yazılımlarla olan bağlantı sistemine ya da kayıt dışı satışın önlenmesi için kurulan elektronik kontrol ve denetim sistemleri veya ilgili diğer sistemlere fiziksel veya bilişim yoluyla müdahale ederek; gerçekleştirilen satışlara ait mali belge veya bilgilerin cihazda kayıt altına alınmasını engelleyen, cihazda kayıt altına alınan bilgileri değiştiren veya silen, ödeme kaydedici cihaz veya bağlantılı diğer donanım ve sistemler ya da kayıt dışı satışın önlenmesi için kurulan elektronik kontrol ve denetim sistemleri veya ilgili diğer sistemler tarafından Hazine ve Maliye Bakanlığı veya diğer kamu kurum ve kuruluşlarına dijital ortamda iletilmesi gereken belge, bilgi veya verilerin iletilmesini önleyen veya bunların gerçeğe uygun olmayan şekilde iletilmesine sebebiyet verenlere verilecek cezanın üst sınırı da yine sekiz yıl olarak değiştirilmiştir.
VERGİ CEZA HUKUKUMUZA ETKİN PİŞMANLIK MÜESSESESİ DAHİL EDİLMİŞTİR
Soru-4:Hileli vergi suçlarında etkin pişmanlık uygulaması nedir? Sistem nasıl çalışacaktır?
Cevap: 213 sayılı Yasanın 359. Mad.’e 7394 sayılı Kanun 4. Mad. ile etkin pişmanlık hükmü eklenmiştir. Etkin pişmanlık vergi ceza hukukumuza ilk defa 15.04.2022 tarih ve 31810 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 7394 sayılı Yasa ile ihtas edilmiştir. Buna göre, 7394 Sayılı Yasa’nın 4. Maddesiyle 213 Sayılı VUK’nun 359. Maddesine, “Bu maddede yazılı fiillerle verginin ziyaa uğratıldığının tespit edilmesine bağlı olarak tarh edilen verginin, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet eden gecikme zammının; soruşturma evresinde ödenmesi halinde verilecek ceza yarı oranında, kovuşturma evresinde hüküm verilinceye kadar ödenmesi halinde ise verilecek ceza üçte bir oranında indirilir.” Fıkrası eklenmiştir.
Bu fıkra ile vergi kaçakçılığı sayılan fiiller ile aynı zamanda vergi ziyaına da sebebiyet verenlere tarh edilen vergi, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların (vergi ziyaı cezası, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezası) yarısının soruşturma evresinde ödenmesi halinde verilecek ceza yarı oranında, kovuşturma aşamasında ödenmesi halinde ise üçte bir oranında indirilecektir. Hürriyeti bağlayıcı suçlar gerçek kişilere uygulandığından, bu tür suçların işlendiği tüzel kişiliklerde tüzel kişilik adına tarh edilen vergi ve kesilecek vergi cezalarının ödenmesiyle bu suçlardan dolayı yargılanan kanuni temsilci, kurum çalışanları veya diğer kişiler de ceza indiriminden yararlanacaklardır. Kanaatimizce iştirak suçunu işleyenler de yine bu ceza indiriminden yararlanacaklardır. Ceza yargılamasının olduğu aşama (soruşturma, kovuşturma) da uygulanacak indirim tutarını belirleyecektir. Dolayısıyla bu indirimden yararlanmak isteyen kişilerin erken karar almaları önem arz etmektedir.
HEM VERGİ MAHKEMESİNDE VE HEM DE ASLİYE CEZA MAHKEMESİNDE DEVAM EDEN DOSYALARIN AKIBETİ NEDİR?
Soru-5: Hem vergi mahkemesinde ve hem de Asliye Ceza Mahkemesinde sahte fatura kullanma nedeni ile davası süren mükellefler etkin pişmanlıktan nasıl faydalanabilir?
Cevap: Madde metnine “yukarıdaki fıkralarda belirtilen ceza indiriminden faydalanabilmek için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragat edilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesi şarttır.” Fıkrası eklenmiştir.
Bu fıkra hükmü ile cezada indirim uygulamasından yararlanmak isteyenlere vergi yargısına başvurma yolu kapatılmaktadır. Ancak dava açmış olanlar da herhangi bir aşamada davalarından vazgeçerek cezada indirim müessesesinden yararlanabilirler. Üstelik istinaf ve temyiz (kanun yolları) aşamalarında da bu hakkın kullanılması mümkündür. Görüldüğü gibi davadan vazgeçilmesi ve ödeme yapılması zorunludur.
VERGİ MÜFETTİŞİ RAPORUNDA VERGİ CEZASI ÖNERİLMEMESİ HALİNDE DURUM
Soru-6: İnceleme sonucu müfettiş tarafından herhangi bir vergi cezası kesilmemesi halinde durum ne olacak?
Cevap: 213 Sayılı VUK’nun 359. Maddesinde sayılan fiilleri işleyenlere hürriyeti bağlayıcı ceza uygulanması için bu fiiller neticesinde vergi ziyaının ortaya çıkması şartı aranmamaktadır. 4369 Sayılı kanunla 01.01.1999 tarihinde yapılan değişiklikle, bu tür suçlar mali sistemi bozmaya yönelik suçlar olarak değerlendirildiğinden vergi ziyaı şartı kaldırılmıştır. (Bunun tek istisnası defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek fiilidir.) Dolaysıyla işlenen bu fiiller neticesinde vergi ziyaı ortaya çıkmazsa bile hürriyeti bağlayıcı ceza uygulanabilecektir.
7394 Sayılı Yasa’nın 4. Maddesiyle yapılan değişiklikle 213 Sayılı VUK’nun 359. Maddesine, “Tarh edilen vergi ve vergi aslına bağlı olarak kesilen cezanın bulunmadığı durumlarda verilecek ceza yarı oranında indirilir.” fıkrası eklenmiştir. Dolayısıyla 213 Sayılı VUK’nun 359. Maddesinde sayılan fiilleri işledikleri halde vergi ziyaına sebebiyet vermeyenlere verilecek hapis cezaları yarı oranında uygulanacaktır. Bu değişiklik ile kısmen de olsa 1998 yılından önce uygulanan vergi ziyaı şartına bağlı hapis cezası uygulamasına geçiş sağlanmış olmaktadır.
ETKİN PİŞMANLIK MÜESSESESİ DEVAM EDEN DOSYALARA DA UYGULANACAK
Soru-7: Yasanın yürürlüğe girdiği tarih itibari ile devam eden vergi incelemeleri hakkında sahte fatura kullanma veya düzenleme dolayısıyla soruşturma, kovuşturma, istinaf, temyiz veya infaz süreçlerinde olan dosyaların akıbeti nedir?
Cevap: 7394 Sayılı Yasa’nın 6. Maddesiyle 213 Sayılı VUK’na aşağıda tam metni yazılı geçici 34. Madde eklenmiştir. “GEÇİCİ MADDE 34- Haklarında hüküm verilmiş olup da dosyası infaz aşamasında olanlar, 359 uncu maddede yazılı fiillerle verginin ziyaa uğratıldığının tespit edilmesine bağlı olarak tarh edilen verginin, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet eden gecikme zammını, bu maddeyi ihdas eden Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren bir yıl içinde Hazineye ödedikleri takdirde 359 uncu maddede bu maddeyi ihdas eden Kanunla soruşturma evresi için yapılan etkin pişmanlık düzenlemesinden faydalanabilir. Bu fıkrada belirtilen ceza indiriminden faydalanabilmek için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragat edilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesi şarttır.
Birinci fıkra hükümleri bu maddeyi ihdas eden Kanunun yayımı tarihinde soruşturma ve kovuşturma evresinde bulunan dosyalar hakkında da uygulanır. Bu takdirde, ödemenin hüküm verilinceye kadar yapılması şarttır.
Bu maddeyi ihdas eden Kanunun yayımı tarihinde 359 uncu madde kapsamına giren suçlardan dolayı temyiz veya istinaf kanun yolu incelemesinde bulunan dosyalardan, 359 uncu maddede bu maddeyi ihdas eden Kanunla yapılan düzenlemeler nedeniyle lehe değerlendirme yapılması gereken dosyalar hakkında bozma kararı verilir.
Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığında bulunan dosyalar gelişlerindeki usule uygun olarak ilk derece mahkemelerine gönderilir.
359 uncu maddede bu maddeyi ihdas eden Kanunla yapılan düzenlemelerde yer alan zincirleme suça ilişkin koşulların belirlenmesi, duruşma açılmak suretiyle yapılır.”
Madde metni aynen yukarıya alınmış olan 213 Sayılı VUK’na eklenen geçici 34. Madde ile aynı kanunun 359. Maddesinde yapılan değişiklikle getirilen etkin pişmanlık müessesesinden halihazırda dosyası soruşturma, kovuşturma, istinaf, temyiz aşamalarında olanlar yararlanabileceklerdir. Soruşturma ve kovuşturma aşamasında olanlar hüküm verilinceye kadar ödeme yapmaları halinde soruşturma aşaması için getirilen indirimden yararlanabileceklerdir. İstinaf ve temyiz aşamasında olanlar hakkında bozma kararı verilerek dosyalar ilgili mahkemeye gönderilecektir. İnfaz aşamasında olanlar ise bir yıl içerinde ödeme yapmaları halinde soruşturma aşaması getirilen indirimden yararlanabileceklerdir.
Bütün bu indirimlerden yararlanmak için yukarıda metni aynen yazılı maddede belirtilen şart ve sürelere uyulması şarttır.
VERGİ SUÇUNA İŞTİRAK VEYA YARDIM EDENLERİN AKIBETİ NEDİR?
Soru-8: Devam etmekte olan vergi incelemeleri sırasında hileli vergi suçu işlenmiş olduğuna ilişkin verilerin tespiti halinde müfettiş tarafından kamu davası açılması için mütaala zorunlu mudur? Vergi suçunu işleyenlere yardım edenler açısından da ayrıca müfettiş tarafından mütalaa alınması gerecek midir?
Cevap: 213 sayılı VUK 367 mad. gereğince yapılan vergi incelemeleri sonucunda eğer VUK mad. 359 hükümne göre hileli vergi suçlarının tespiti halinde raporu düzenleyen müfettiş kamu davası açılması için üst makamlarından mütalaa alması zorunludur. Yapılan düzenleme ile 7394 sayılı Yasanın 5. Mad. ile beraber VUK mad. 367 hükmüne bir fıkra eklenmiştir. “359 uncu maddede yazılı suçlara ilişkin yürütülmekte olan soruşturma veya kovuşturmalarda mütalaaya konu fiilin, başka bir kişi tarafından veya başka bir kişiyle birlikte gerçekleştirildiğinin ortaya çıkması durumunda, bu kişi bakımından kamu davası açılması için rapor düzenlenmesi ve mütalaa verilmesi şartı aranmaz.”
Dolayısıyla fıkrada belirtilen şartların oluşması halinde yargı makamları mütalaa şartı olmaksızın re’sen işlem yapabileceklerdir.
SAHTE FATURA DÜZENLEYEN VEYA KULLANANLAR AÇISINDAN ZİNCİRLEME SUÇ OLGUSU KABUL EDİLMİŞTİR
Soru-9: Sahte fatura kullananlar veya düzenleyenler açısından vergi mevzuatına zincirleme suç konusu dahil edilmesi uygulamada ne gibi sonuçlar doğuracaktır?
Cevap: Yapılan vergi incelemeleri neticesinde mükelleflerin birden fazla dönem veya yıla yayılı olarak bu suçları işledikleri yönünde tespitler yapılmaktadır. Bu durumda tek bir suç tespiti olmakla birlikte, mahkemeler son yıllarda suçun birden fazla dönem ve yıla yayılı olması durumunu her yıl için ayrı bir ceza şeklinde uygulamaktadırlar. Böyle olunca yapılan bir vergi incelemesi sonucunda mükelleflerin aynı fiili birden fazla yıl işlemiş olduğunun tespiti halinde afaki sayılabilecek cezalar da verilmektedir.
Bu durumun önüne geçmek için 359. Maddeye “Bu maddede düzenlenen suçların birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamında işlenmesi halinde, Türk Ceza Kanununun 43 üncü maddesi uygulanır.” Fıkrası eklenmiştir. TCK’nun 43. Maddesi de “Bir suç işleme kararının icrası kapsamında, değişik zamanlarda bir kişiye karşı aynı suçun birden fazla işlenmesi durumunda, bir cezaya hükmedilir. Ancak bu ceza, dörtte birinden dörtte üçüne kadar artırılır. Bir suçun temel şekli ile daha ağır veya daha az cezayı gerektiren nitelikli şekilleri, aynı suç sayılır. Mağduru belli bir kişi olmayan suçlarda da bu fıkra hükmü uygulanır.” Hükmünü ihtiva etmektedir.
Dolayısıyla yapılan değişiklikle VUK’nun 359. Maddesinde sayılan fiiller birden fazla dönem veya yıl şeklinde işlenmiş olsa da tek bir ceza uygulanacaktır.
--------------------
[1] Bkz: ALÇAY Mehmet, Alçay Hukuk, Vergi Yargılama, 15.04.2022, İnternet Sitesi