Bilindiği üzere, 7440 sayılı “Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” 12 Mart 2023 Tarihli ve 32130 Sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmak suretiyle yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Kanunun 10. maddesinin 27. fıkrasıyla, kurumlar vergisi mükellefleri açısından ek vergisel yükümlülükler doğuran bazı unsurlar hüküm altına alınmıştır. Yazımızda, 7440 sayılı Kanunla ihdas edilen ve “ek vergi” niteliğinde hükümlerin Anayasaya uygunluğu değerlendirilecektir.
Çalışmamızda; öncelikle ek vergi düzenlemesinin içeriğine yönelik açıklamalara yer verilecek olup, vergilendirilmek suretiyle mülkiyet hakkına yapılan müdahaleye ilişkin Anayasa hükümleri belirtildikten sonra, Anayasa Mahkemesi’nin konu ile alakalı olarak daha önce vermiş olduğu kararlar incelenecek ve 7440 sayılı Kanunla düzenlenen hususa yönelik kanaatimize yer verilecektir.
7440 sayılı Kanun Kapsamında İhdas Edilen “Ek Vergi” Düzenlemesinin İçeriği;
7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 10. maddesinin 27. fıkrasına göre, kurumlar vergisi mükelleflerince 2022 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilen ve kurum kazancında indirim konusu yapılan birtakım istisna ve indirimler ile indirimli kurumlar vergisine tabi matrah için %10 ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 5/1-a bendinde düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az yüzde 15 oranında vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında vergilendirme yapılacaktır. Yapılan düzenlemeyle; 5520 sayılı Kanunun 5. maddesinin 1. fıkrasının (d), (i), (j), (k) bentleri ile Geçici 14. maddesindeki istisnalar, aynı Kanunun 10. maddesinin birinci fıkrasının (b), (c), (ç), (d), (e), (f), (g) ve (h) bentleri kapsamındaki indirimler başta olmak üzere ilgili madde metninde yer verilen yatırım indirimi istinası, ilgili kanunları uyarınca kurum kazancından indirilen bağış ve yardımlar ve Ar-Ge ve tasarım merkezi kazanç istisnaları için bu vergi hesaplanmayacaktır.
Madde metninden de görüleceği üzere, bu ek vergi tüm kurumlar vergisi mükellefleri açısından bir yükümlülük getirmemektedir. Yukarıda yer verilen madde metninde belirtilen indirim ve istisnaları, 2022 hesap dönemine ilişkin verilecek kurumlar vergisi beyannamesinde beyan eden mükellef, bu vergiyi hesaplamak ve ödemek zorundadır.
Vergilendirme Yoluyla Mülkiyet Hakkına Getirilen Sınırlamada İlke ve Esaslar;
Devlet, vergilendirme yetkisini Anayasanın 73. maddesinden almaktadır. Madde metninde; kamu harcamaların finansmanı için herkesin mali gücü oranında vergilendirmesi gerektiği ifade edilerek, vergilendirmenin meşru amacı ortaya koyulmuştur. Madde metninin devam eden hükümlerinde verginin kanunla koyulacağı, değiştirileceği ve kaldırılacağı açıkça ifade edilerek, vergilendirme yetkisinin kullanılma usulü ve yöntemi hüküm altına alınmıştır.
Vergilendirme yetkisiyle Devlet, bireylerin bazı temel hak ve hürriyetlerine müdahale edebilmektedir. Kuşkusuz vergilendirme yoluyla müdahaleye en çok uğrayan hak, Anayasa m.35 ile güvence altına alınan mülkiyet hakkıdır. Mülkiyet hakkı sınırsız bir hak olmayıp, Anayasanın 13. ve 35. maddelerinde yer alan hükümler uyarınca sınırlandırılabilir. Bu nedenle; vergilendirme yoluyla bireyin mülkiyet hakkına müdahale gündeme geldiğinde, bu müdahalenin Anayasaya uygunluğu ve buna bağlı olarak hukukiliği, Anayasa m.13 ve m.35’in lafzına ve ruhuna uygun olup olmadığı incelenerek tespit edilebilir.
Vergilendirme yoluyla mülkiyet hakkına yapılan bir müdahalenin Anayasaya uygunluğu ve buna bağlı olarak hukukiliği hakkında bir değerlendirme yapılırken, Anayasamızın “Temel hak ve hürriyetlerin sınırlandırılması” başlıklı 13. maddesinde yer verilen açıklamalar önem arz etmektedir. Mezkur madde metninde; temel hak ve hürriyetlere getirilecek bir sınırlamanın, her bir hak nezdinde anayasada belirtilen sebeplere bağlı kalarak kanunla yapılabileceği ve sınırlamanın Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeni ve laik Cumhuriyetin gerekliliklerine ve “ölçülülük” ilkesine aykırı olamayacağı açık bir şekilde ifade edilmiştir. Keza Anayasamızın “Mülkiyet hakkı” başlıklı 35. maddesinde, mülkiyet hakkının ancak kamu yararı gerekçesiyle kanuni düzenleme neticesinde sınırlandırılacağı ve bu sınırlandırmanın toplum yararına aykırı olamayacağı belirtilmiştir. Bu madde metninde, sınırlandırmanın meşru amacı açık ve net bir şekilde belirtilmiştir.
Mülkiyet hakkına getirilen sınırlamanın hukukiliğinin tespitinde yukarıda yer verilen açıklamalar önemli olmakla birlikte, bu açıklamalara ek olarak belirtmeliyiz ki; vergilendirme yoluyla mülkiyet hakkına getirilen sınırlama, Anayasa m. 13’de yer verildiği üzere, Anayasanın sözüne ve ruhunu aykırı olmamalıdır. Anayasamızın 2. Maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti Devleti’nin bir hukuk devleti olduğu belirtilmiştir. “Hukuki güvenlik” ilkesi, hukuk devleti olmanın bir gereği olarak karşımıza çıkmaktadır. “Hukuki güvenlik” ilkesi, hukuki belirliliğin ve öngörülebilirliğin sağlanması ve buna bağlı olarak vatandaşların sosyal ve iktisadi alanda hak ve yükümlülüklerine yönelik kuralların neler olduğu hususunda bilgiye sahip olmasını, yasal düzenlemelerle varlığı sabit olan hak ve yükümlülüklerinin güvence altına alınmasını ve idarenin bu hak ve yükümlülüklere yönelik keyfi bir şekilde müdahalede bulunulmayacağına dair Devlete duyduğu güveni ifade etmektedir.
Kişilere hukuk güvenliğinin sağlanması, hukuk devletinin ön koşullarındandır. Hukuk devleti; hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde Devlete güven duyabilmesini, Devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerektirir. Hukuk güvenliğinin sağlanması, bu doğrultuda kanunların geleceğe yönelik öngörülebilir belirlemeler yapılabilmesine olanak verecek kurallar içermesini gerekli kılar. Geriye dönük düzenlemelerle kişilerin haklarının hukuki istikrar ve güvenlik ilkesi gözetilmeden kısıtlanması hukuk devleti ilkesiyle bağdaşmaz [1]. Vergilendirme üzerinden mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin hukukiliği, sınırlama sebeplerine uygunluğu olduğu kadar “hukuki güvenlik” ilkesi karşısındaki durumu ile de ilgilidir.
Hukuk devletinin gereği olan hukuk güvenliğini sağlama yükümlülüğü, kural olarak yasaların geriye yürütülmemesini gerekli kılar. “Yasaların geriye yürümezliği” ilkesi uyarınca; yasalar, kamu yararı ve kamu düzeninin gerektirdiği, kazanılmış hakların korunması, mali haklarda iyileştirme gibi kimi farklı haller dışında ilke olarak, yürürlük tarihlerinden sonraki olay, işlem ve eylemlere uygulanmak üzere çıkarılırlar. Yürürlüğe giren yasaların geçmişe ve kesin nitelik kazanmış hukuksal durumlara etkili olmaması hukukun genel ilkelerindendir [2].
“Hukuki güvenlik” ilkesinin paydaşlarından birisi de kanunların geriye yürümezliği hususudur. Bu husus Vergi Hukukunda, Ceza Hukukunda olduğu gibi “işlendiği zamanın kanununa göre cürüm veya kabahat sayılmayan fiilden dolayı kimseye ceza verilemeyeceği” şeklinde bir hükümle yasal dayanak altına alınmamıştır. Vergilendirmeye ilişkin hükümlerin geriye yürümezliği; hukuk devleti temelinde “eşitlik” ilkesine, “kanunilik” ilkesine ve idarenin kanunlara uygun davranması gerektiği düşüncesine atıfta bulunularak, dolaylı bir şekilde ortaya koyulmaktadır [3].
Vergi kanunlarının geriye yürümezliği, doktrinde gerçek geriye yürüme ve gerçek olmayan geriye yürüme olarak ikili ayırıma tutulmak suretiyle açıklanmıştır. Hukuki sonuçlar doğduktan sonra vergi yükünün artırılması gerçek geriye yürüme; henüz hukuki sonuçlar doğmadan vergi yükünün artırılması ise gerçek olmayan geriye yürüme olarak kabul edilmektedir [4]. Gerçek geriye yürümeden bahsediliyorsa işlemin geçersiz olduğu, gerçek olmayan geriye yürümeden söz edilmesi durumunda, işlemin geçerli olduğuna ilişkin görüşler mevcuttur.
Yukarıda yer verdiğimiz üzere; 7440 sayılı Kanunla ihdas edilen ek verginin hukukilik vasfına yönelik yapılacak değerlendirmede, Anayasanın 2., 13., ve 35. maddeleri yanında, “kanunların geriye yürümezlik” ilkesi dikkate alınarak bir kanaate varılmalıdır.
Anayasa Mahkemesi Tarafından Verilmiş İlgili Kararlar;
Anayasa Mahkemesi, 09.02.2012 tarihli, 2010/93 E. ve 2012/20 K. sayılı kararında; yapılan düzenlemeden önce muhatapları tarafından kazancın bulunması durumunda tamamının indirim konusu yapılması mümkün olan yatırım indirimi istisnası ile alakalı olarak bu indirimi dönem kazancının %25 oranında sınırlayan yasal düzenlemenin, yatırımın yapıldığı tarihte yürürlükte olan mevzuat hükümlerine göre yatırım indirimi istisnasından yararlanmayı öngören kazanılmış hakları ortadan kaldırdığını, önceden bilinmesi olanaksız bir kuralla yapılan sınırlandırmalarla hukuk güvenliği ve hukuki istikrar ilkelerini zedelendiğini, vergilendirmede keyfi uygulamaların engellenmesi için “verginin yasallığı” ilkesi ile birlikte, verginin genel, eşit, belirli ve öngörülebilir olması esaslarına uymadığını ifade ederek, bu düzenleme ile alakalı ihlal kararı vererek maddenin iptaline hükmetmiştir.
Yüksek Mahkeme bu kararında; özellikle vurguladığı “hukuki güvenlik” ve “hukuki istikrar” ilkeleri gereğince, yapılan düzenlemenin geçmişe yönelik etkilerini de dikkate alarak, kanaatimizce hukuki açıdan isabetli bir karar vermiştir. Toplumu oluşturan bireylerin iktisadi anlamda verecekleri kararlar, güncel mevzuat çerçevesinde sahip olduğu hak ve yükümlülüklere göre şekillenebilmektedir. Her birey kendisi açısında en avantajlı kararı almak ister. Kanun koyucu bunun bilincinde olmalı ve geçmişe yönelik etkileri nedeniyle vatandaşını mağdur etmemelidir. Aksi bir anlayış, bireyin devlete olan güven duygusunu zedeleyecektir.
Anayasa Mahkemesi, 22.12.2011 tarihli, 2010/7 E., 2011/172 K. sayılı kararında; gelir vergisi stopaj teşvikinde hesaplama usulüne yönelik geçmişe etki doğuracak şekilde yapılan düzenlemenin, yatırımcı mükelleflerin teşvik hakları korunmadığını, geçmişte başlayan yatırım teşviklerinin geriye dönük olarak azaltıldığını, Kanunun yayımı tarihinden öncesine yönelik bir düzenleme getirdiğini, bu tarihten önce yatırıma başlayan yükümlülerin öngöremeyecekleri şekilde, aleyhlerine sonuç doğurduğunu, düzenlemenin yükümlüler yönünden hak kayıplarına yol açabilecek ve yatırım sahiplerinin hukuki güvenliklerini ihlal edecek bir nitelik taşıdığını ve bu durumun hukuk devleti ilkesine aykırılık oluşturduğunu belirterek geçmişte tesis edilen iş ve işlemlere etki gösteren yasal düzenlemenin iptali yönünde karar vermiştir.
Yüksek Mahkeme verdiği kararda; kanun koyucunun yapacağı düzenlemede bireylerin öngöremeyeceği hususlar nedeniyle dezavantajlı konuma düşmelerinin “hukuk devleti” ilkesi ile bağdaşmayacağını ifade etmiş olup, “hukuki güvenlik” ilkesi gereği bireylerin hak ve sorumluluklarına yönelik kuralların belirli ve öngörülebilir olması gerektiğini belirtmiştir. Bu karara iştirak ettiğimizi belirtmek isteriz.
Anayasa Mahkemesi, 13.02.2019 tarihli, 2018/103 E., 2019/4 K. sayılı kararında;
16 numaralı paragrafta;
“Kanunların geriye yürümesi, getirilen yeni kuralın eski kural döneminde tamamlanmış ve hukuki sonuçlarını doğurmuş hukuksal durum, ilişki ve olaylara uygulanmasıdır. Yeni kuralın eski kural yürürlükte iken, başlamakla beraber henüz sonuçlanmamış hukuksal durum, ilişki ve olaylara uygulanması ise kanunların geriye yürümesi olarak nitelendirilemez.”
17 numaralı paragrafta;
“Anayasa Mahkemesi vergi kanunlarının geriye yürüdüğü iddiasıyla yapılan başvurularda öncelikle vergiyi doğuran olay tespitini yapmakta; bu tespiti yaptıktan sonra da geriye yürümeyi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesinden sonra yapılan düzenlemelerin, ilgili döneme etki edecek şekilde uygulanması olarak tanımlamaktadır.”
İfadelerine yer verilmiştir. Yüksek Mahkeme; vergi kanunlarının geriye yürümesinde takvim yılı/hesap dönemi olgusuna işaret ederek, geriye yürümenin varlığına yönelik kanaatin bu şekilde yapılacak tespite istinaden ortaya koyulacağını belirtmiştir. Yüksek Mahkemenin bu kabulüne; bu anlayışın gerçek anlamda hukuki belirlilik ve öngörülebilirliğin sağlanmasını engelleyeceği, bireylerin devlete güven duygusunu zedeleyeceği, bireylerin iktisadi ve sosyal alanda vereceği kararların sonuçlarına yönelik ciddi güvensizlik ve endişe yaşayacağı şerhleri ile katılmadığımızı belirtmek isteriz. Yukarıda geçen Yüksek Mahkeme kabulünde dahi; çalışmamızın konusunu oluşturan ve hesap dönemi bittiği tarihten sonra geçmiş döneme yönelik ihdas edilen ek verginin, kanunların geriye yürümesi olarak nitelendireceği karardaki açıklamalardan anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen kararların içeriğini ve Anayasa Mahkemesi’nin konuyu ele alış biçimini dikkate aldığımızda, çalışmamızın konusunu oluşturan ve kurumlar vergisi mükelleflerine getirilen ek verginin de yüksek mahkeme nezdinde soyut veya somut norm denetimi kapsamında dava konusu olma ihtimalinin yüksek olduğunu belirtmeliyiz.
7440 sayılı Kanunla İhdas Edilen Ek Verginin Anayasaya Uygunluğu;
Anayasanın “Mülkiye hakkı” başlıklı 35. maddesinde mülkiyet hakkının kamu yararı amacına uygun olarak kanunla sınırlanabileceği hüküm altına alınmıştır. Bu madde metni özelinde bir değerlendirme yaptığımızda, 7440 sayılı Kanunla getirilen ek mali yükümlülüğün, yasal bir dayanağa sahip olduğu ve gelişen iktisadi ve güncel şartlar nedeniyle artan kamu harcamalarının finanse etmeye yönelik meşru bir amaca hizmet ettiği söylenebilir. Bu yönüyle mevcut düzenlemenin, Anayasanın 35. maddesine aykırı olmadığı ifade edilebilir. Yasal düzenlemenin Anayasaya uygunluğunun tespiti, bu düzenleme ile ilgisi bulunan diğer Anayasa maddeleri açısından değerlendirmeyi gerekli kılmaktadır.
Mülkiyet hakkına müdahale sonucu doğuran yasal bir düzenlemenin Anayasaya uygunluğu, Anayasanın “Temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması” 13. maddesi dikkate alınarak yapılacak değerlendirme neticesinde mümkün olabilecektir. Anayasanın 13. maddesinde belirtilen sınırlama, 35. madde ile güvence altına alınan mülkiyet hakkına ilişkin özel sınırlama sebepleri açısından da geçerlidir. Mülkiyet hakkında yönelik sınırlamanın, Anayasanın sözü ve ruhu ile birlikte “ölçülülük” ilkesine aykırı olmaması gerekmektedir.
Birçok Anayasa Mahkemesi kararında yer verildiği üzere; “ölçülülük” ilkesi, elverişlilik, gereklilik ve orantılılık olmak üzere üç alt başlıktan oluşmaktadır. “Elverişlilik” ilkesi hakka yapılan müdahalenin meşru amaca ulaşılması açısından elverişli olmasını, “gereklilik” ilkesi hedeflenen meşru amaca ulaşılmak için yapılan müdahalenin mutlak şekilde gerekli olması ve başka bir alternatif bulunmamasını, “orantılılık” ilkesi ise hakka yapılan müdahale sonucunda bireye yüklenen külfet ile ulaşılmak istenen meşru amaç arasında adil ve makul bir denge bulunmasını ifade etmektedir.
Yasal düzenleme neticesinde ihdas edilen ek verginin artan kamu harcamalarının finansmanının teminine yönelik olduğunu dikkate aldığımızda, yapılan düzenlemenin amaçlanan kamu yararının tesisi açısından elverişli olduğu ifade edilebilecektir. 6 Şubat 2023 tarihli ve Kahramanmaraş merkezli 11 ilimizi etkileyen deprem felaketi neticesinde oluşan zararı Devletin asli ve en büyük gelirinin vergi olduğu gerçeğiyle dikkate aldığımızda, deprem nedeniyle artan kamu harcamalarının finansmanı nedeniyle böyle bir düzenlemenin zorunlu olduğundan ve başka şekilde bu harcamalarının finansmanının mümkün olmadığından bahisle yapılan düzenlemenin gerekliliği de ileri sürülebilir. Yapılan düzenleme neticesinde ihdas edilen ek verginin; daha önce indirim veya istisna edilen gelir veya kazanç unsurlarından oluştuğunu ve muhatapları nezdinde yüklenilen külfetin daha önce vergi dışı bırakıldığını birlikte dikkate aldığımızda, bireye yüklenen mali külfet ile ulaşılmak istenen meşru amaç arasında makul ve adil bir denge olduğu ifade edilebilir.
Yapılan düzenlemeye yönelik yukarıda yer verilen açıklamalar, düzenlemenin anayasallığı ve hukukiliği açısından ileri sürülebilecek sübjektif nitelikte değer yargılarıdır. Çalışmamızda ek vergi öneren kanun hükmünün hukukilik ve anayasallık vasfı açısında eleştiri getirdiğimiz en önemli husus, yapılan düzenlemenin Anayasanın sözüne ve ruhuna aykırı olduğuna ilişkindir. Anayasamızın 13. maddesinde de yer verildiği üzere, temel hak ve hürriyetlere yönelik getirilen sınırlamanın Anayasanın sözüne ve ruhuna aykırı olmaması gerekmektedir. “Sözüne ve ruhuna” ibaresi Anayasayı bir bütün halinde değerlendirmeyi gerekli kılmaktadır. Yazımızda da yer verildiği üzere, Türkiye Cumhuriyeti bir hukuk devletidir (Anayasa m.2). Hukuk devleti olmanın esaslı unsurlarından birisi de hukuk güvenliği hakkını tesis eden “hukuki güvenlik” ilkesidir. Bu ilke, sosyal ve iktisadi hukuk kurallarının belirli ve öngörülebilir olmasını zorunlu kılmaktadır. Yeni bir kural tesis ederken de bu husus göz önünde bulundurulmalıdır. Bu şekilde birey devlete güven duygusu içinde hukukun üstünlüğüne olan inancı taşıyabilecektir. Ayrıca kanunların geriye yürümemesi hususu, hukuki güvenlik ilkesinin önemli paydaşlarından biri olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu hususta yazımızın önceki bölümlerinde yer verilen Anayasa Mahkemesi kararını ve yaptığımız açıklamaları dikkate aldığımızda, 7440 sayılı Kanun ile ihdas edilen ek verginin yöntemi ve usulü gereği kanunların geriye yürümesi kapsamında mütalaa edilecektir. Bu nedenle de ilgili hükümlerin Anayasaya aykırılığı gündeme gelecektir.
7440 sayılı Kanun kapsamında getirilen ek mali yükümlülüğün hesap dönemi başlangıcında belirli olmadığı gibi, bu durumun bireyler tarafından sonradan öngörülmesi de beklenmeyecektir. Mevcut kural ve hükümler dâhilinde kendisi için en avantajlı kararı almak isteyen bireylere, daha sonra hukuk düzeni tarafından beklenmeyen ve öngörülmeyen sorumluluk yüklenilmesi hukuk devleti ilkesi ile bağdaşmayacaktır.
Sonuç;
Vergi gelirleri; Devlet tarafından üstlenilen kamu harcamalarının finansmanı sağlamakla birlikte, bireyin mülkiyet hakkına yapılan en yaygın müdahale şeklidir. Vergilendirme sürecinin toplum için etkin ve faydalı bir şekilde yürütülmesi, hukukun temel ilke ve esasları gözardı edilmeden hukuk devleti olmanın gereği yapılarak mümkün olmaktadır. Her şeyden önce hukuk belirli, birey tarafından öngörülebilecek netlikte ve açıklıkta olmalıdır. Değişen şartlar ve durumlar öne sürülerek geçmişe yönelik etkiler doğuracak sorumluluklar ve yükümlülükler bireye izafe edilmemelidir. Unutulmamalıdır ki; hukuk devletini kanun devletinden ayıran en önemli olgu, bireyin sahip olduğu haklara ve yükümlülüklere yönelik otorite karşısında kendisini güvende hissetmesidir.
“Ubi ius incertum, ibi ius nullum” (Hukuk belirsizse hukuk yok demektir)
Prof. Dr. Ersan Şen
Vergi Müfettişi Samet Yücel
(Bu köşe yazısı, sayın Prof. Dr. Ersan ŞEN tarafından www.hukukihaber.net sitesinde yayınlanması için kaleme alınmıştır. Kaynak gösterilse dahi köşe yazısının tamamı özel izin alınmadan kullanılamaz. Ancak alıntılanan köşe yazısının bir bölümü, aktif link verilerek kullanılabilir. Yazarı ve kaynağı gösterilmeden kısmen ya da tamamen yayınlanması şahsi haklara ve fikri haklara aykırılık teşkil eder.)
Kaynakça
[1] AYM, E.2010/93, K.2012/20, 9/2/2012 sayılı karar için bknz.
https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2013/07/20130726-32.htm
2 AYM. Kararı, E.2010/7 K.2011/172 14.02.2012 tarih ve 28204 sayılı Resmi Gazete, (Çevrimiçi),
http://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2012/02/20120214-20.htm, 10 Nisan 2019.
3 Nurettin Bilici, Turgut Candan, Vergi Hukukunda Geriye Yürüme Sorunu, Kasım 2017, s. 872, (Çevrimiçi),
http://www.maliyesempozyumu.org/wp-content/uploads/2017/10/Maliye_Sempozyumu_30_871_908.pdf, 27
Temmuz 2019
4 Murat BATI, Ek “deprem vergisi" Anayasa'ya aykırı mı?, https://t24.com.tr/yazarlar/murat-bati/ek-deprem-vergisi-anayasa-ya-aykiri-mi,39115